ITPP2/443-226/10/EB - Prawo spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem samochodu osobowego poddanego zmianom konstrukcyjnym w postaci montażu kraty przedziału bagażowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego w związku z zakupem samochodu osobowego, poddanego zmianom konstrukcyjnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 marca 2010 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego w związku z zakupem samochodu osobowego, poddanego zmianom konstrukcyjnym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 28 października 2009 r. Spółka dokonała zakupu samochodu osobowego marki Renault Laguna kombi. W dniu 2 listopada 2009 r. firma posiadająca uprawnienia do dokonywania zmian konstrukcyjnych, dokonała ww. zmian polegających na: montażu kraty przedziału bagażowego, celem zmiany rodzaju i przeznaczenia pojazdu z "osobowego" na "ciężarowy". Spółka posiada zaświadczenie z Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów, że przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym, co potwierdza również stosowny wpis w dowodzie rejestracyjnym. Na fakturze zakupu samochód widnieje jako ciężarowy. Spółka posiada wyciąg ze świadectwa homologacji, wskazujący, że pojazd jest samochodem osobowym, a jego dopuszczalna ładowność przekracza 500 kg. W zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym oraz karcie pojazdu, widnieje jako samochód ciężarowy o dopuszczalnej ładowność 528 kg i dopuszczalnej masie całkowitej pojazdu 2.113 kg. Samochód nie jest jednym z pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 1-6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wykorzystywany jest wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie produkcji mebli biurowych i nie prowadzi działalności w zakresie odprzedaży samochodów lub oddawania ich w odpłatne używanie na podstawie umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku zakupem przedmiotowego samochodu, w oparciu o posiadane dokumenty...

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o posiadane dokumenty, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1a powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z brzmienia ust. 3 tegoż artykułu wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Zgodnie z art. 86 ust. 4, ust. 3 nie dotyczy:

W myśl ust. 5 ww. artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. przepis art. 86 ust. 3 stanowił, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ= 357kg + n x 68kg, gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

* kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jednocześnie ust. 5 ww. artykułu, w brzmieniu obowiązującym w ww. okresie, stanowił, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

Zgodnie z przepisem art. 25 ust. 1 pkt 2, obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Jednocześnie zgodnie z przepisem § 10 ust. 3, obowiązującego do ww. daty rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.), podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

W momencie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej była Szósta Dyrektywa Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, poz. 1 z późn. zm.). Obecnie regulacje prawne w tym zakresie zawarte są w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.)

Zgodnie z art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej Dyrektywy. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabywanych samochodów. Na gruncie prawa Unii Europejskiej istnieje zatem możliwość stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy formułuje zasadę "standstill" (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie Szóstej Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy pojęcie "prawo krajowe" odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej, obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula "standstill" nie ma bowiem na celu umożliwienia nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 ust. 6 Szóstej Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy krajowe nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Z uregulowań obowiązujących do dnia 30 kwietnia 2004 r. wynika, że na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnikom w ogóle nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem samochodu osobowego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że przepisy ustawy obowiązującej od dnia 1 maja 2004 r. przewidują dla podatników korzystniejsze rozwiązanie w przypadku nabycia samochodów osobowych, bowiem w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. możliwe było odliczenie podatku naliczonego w wysokości 50% kwoty podatku określonej na fakturze - nie więcej jednak niż 5.000 zł., natomiast od dnia 22 sierpnia 2005 r. kwota odliczenia uległa zwiększeniu do 60% kwoty podatku naliczonego określonej w fakturze - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Treść wszystkich powołanych przepisów w zakresie podatku od towarów i usług jednoznacznie wskazuje, że przy zakupie pojazdu (samochodu) spełniającego określone warunki techniczne w chwili nabycia przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego odnoszące się do samochodów osobowych nie ma zastosowania w sytuacji gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów lub oddanie ich w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze. Wobec powyższego uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości nie przysługuje w sytuacji, gdy zakupiony samochód nie spełnia tych warunków, a dopiero w wyniku zmian dokonanych w nim po zakupie, staje się samochodem ciężarowym.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w dniu 28 października 2009 r. Spółka dokonała zakupu samochodu marki Renault Laguna kombi. Na fakturze dokumentującej ten zakup podano, że jest to samochód ciężarowy, natomiast ze świadectwa homologacji wynika, że jest to samochód osobowy, którego ładowność wynosi 528 kg, a masa całkowita pojazdu 2.113 kg. Dnia 2 listopada 2009 r. samochód został poddany zmianom konstrukcyjnym, polegającym na zamontowaniu kraty przedziału bagażowego, w efekcie czego został przekwalifikowany z samochodu osobowego na samochód ciężarowy, co zostało potwierdzone stosownym zaświadczeniem wydanym przez stację kontroli pojazdów. Wskazano również, iż przedmiotowy pojazd nie jest żadnym z pojazdów, o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 1-6 ustawy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka dokonała nabycia samochodu osobowego a przedmiotem działalności Spółki nie jest odprzedaż samochodów lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu (dzierżawy, leasingu) Spółka może skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego jedynie o część kwoty podatku naliczonego, wynoszącej 60%, nie więcej niż 6.000 zł. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, iż przysługuje mu pełne prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego należało uznać za nieprawidłowe

Końcowo, należy wskazać, iż analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny załączników dołączonych do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o stan faktyczny w nim przedstawiony.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.