ITPP2/443-207/12/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2012 r. (data wpływu 20 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniach 25 i 30 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania czynności darowizny nieruchomości - jest prawidłowe,

* obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lutego 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 25 i 30 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności darowizny nieruchomości oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 1 kwietnia 1992 r. nabył Pan działkę gruntu zabudowaną pawilonem handlowo-usługowym, który do 2006 r. wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej - gastronomii. W miesiącu kwietniu 2007 r. dokonał całkowitej rozbiórki pawilonu. Poniósł nakłady inwestycyjne związane z powyższą nieruchomością w łącznej kwocie brutto: 349 465,94 zł, na które składają się między innymi: prace rozbiórkowe, doradztwo inwestycyjne, usługi geodezyjne, opłaty przyłączeniowe. Poniesione nakłady związane były z zamiarem budowy małego hoteliku. Po opracowaniu kosztorysu dla tego przedsięwzięcia podjął decyzję o przeprojektowaniu tego obiektu na budynek mieszkalno-usługowy. Od powyższych nabyć dokonywał odliczenia podatku naliczonego. W grudniu 2009 r. wykonano prace geodezyjne przy wyznaczaniu budowy nowego projektu. W efekcie podjętych ww. działań w ewidencji środków trwałych pozostał grunt, który był wydzierżawiony na cele gospodarcze (umowy dzierżawy w okresie od 1 lipca do 31 sierpnia 2009 r. oraz od 1 kwietnia do 15 września 2010 r.). Przychód z tego tytułu był zarachowany, jako przychody z działalności gospodarczej.

Od grudnia 2009 r. ze względu na "obserwowane trudności" na terenie miasta K. w sprzedaży mieszkań, nosił się z zamiarem zaniechania tej inwestycji i przekazania gruntu dzieciom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy darowizna powyższej nieruchomości (gruntu) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy w opisanym przypadku zastosowanie znajdzie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność darowizny gruntu jest wyłączona ze stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zakres opodatkowania tym podatkiem zawarty jest w treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów - zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy - rozumie się również darowizny towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Wskazał, że przedmiotowa nieruchomość została nabyta w 1992 r. i wówczas nie obowiązywała jeszcze ustawa o podatku od towarów i usług. Pana zdaniem, jeżeli nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia towaru, to darowizna tego towaru nie jest dostawą w rozumieniu w art. 7 ustawy. Nie mieści się zatem w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Z chwilą przekazania darowizny nieruchomości nastąpi zmiana jej przeznaczenia ze związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych na związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu. W związku z powyższym zaistnieje okoliczność zmieniająca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ulepszenie nieruchomości. Według Pana, będzie to rodzić obowiązek dokonania korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego według zasad określonych w art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie opodatkowania czynności darowizny nieruchomości,

* nieprawidłowe - w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z treści art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Z analizy powołanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, co do zasady, odpłatna dostawa towarów (rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem jednak, że podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z treścią ust. 1 ww. artykułu, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl ust. 7 tegoż artykułu, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do ust. 7a powyższego artykuł, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z ust. 7b tegoż artykułu, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

W myśl ust. 7c powyższego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Z regulacji ust. 7d powołanego artykułu wynika, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Na mocy ust. 8 ww. artykułu, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 1 kwietnia 1992 r. nabył Pan działkę gruntu zabudowaną pawilonem handlowo-usługowym, którą do 2006 r. wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej. W grudniu 2007 r. dokonał Pan całkowitej rozbiórki ww. pawilonu. W efekcie podjętych działań w ewidencji środków trwałych pozostał grunt. Następnie poniósł nakłady inwestycyjne (doradztwo inwestycyjne, usługi geodezyjne, opłaty przyłączeniowe) w związku z decyzją budowy małego hoteliku. W okresie od 1 lipca do 31 sierpnia 2009 r. oraz od 1 kwietnia do 15 września 2010 r. ww. grunt był przedmiotem dzierżawy. Z uwagi na złą koniunkturę związaną ze sprzedażą mieszkań nosi się Pan z zamiarem zaniechania tej inwestycji i przekazania gruntu dzieciom.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, iż darowizna przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedstawionych okolicznościach nie została bowiem spełniona przesłanka art. 7 ust. 2 ustawy dotycząca istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu. Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego wyklucza możliwość uznania czynności darowizny za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu.

Powyższe powoduje konieczność dokonania korekty odliczonego uprzednio podatku na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy, a nie - jak Pan wskazał - na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy. Należy wskazać, że nastąpi tu zmiana przeznaczenia towarów i usług nabywanych do wytworzenia środka trwałego, który w efekcie nie został oddany do użytkowania (zaniechanie inwestycji).

Jednocześnie należy wskazać, że pomimo, iż prawidłowo stwierdził Pan, że ww. okoliczności spowodują konieczność skorygowania uprzednio odliczonego podatku naliczonego, z uwagi na powołanie błędnej podstawy prawnej oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.