ITPP2/443-205/13/AD - Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. (data wpływu 7 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 27 maja 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 marca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 27 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1981 r. otrzymał Pan, w oparciu o umowę przekazania przez rodziców, gospodarstwo rolne składające się z gruntów rolnych oznaczonych numerami geodezyjnymi..., o łącznej powierzchni 10,71 ha. Od tamtej pory zajmuje się Pan tylko prowadzeniem gospodarstwa rolnego. W międzyczasie powiększył wielkość gospodarstwa poprzez dokupienie gruntu. Nigdy nie prowadził Pan pozarolniczej działalności gospodarczej i nie był podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki były wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności rolniczej. Ze względu na stan zdrowia postanowił Pan sukcesywnie ograniczać rozmiary prowadzonego gospodarstwa, by następnie ubiegać się o przyznanie emerytury. W 2009 r. zbył Pan działkę nr... o powierzchni 2,9623 ha, po podziale jej na 9 działek rolnych - działki nie były uzbrojone, nie posiadały decyzji o warunkach zabudowy. Uzyskane ze sprzedaży środki w części przeznaczył Pan na budowę domu jednorodzinnego. W 2012 r., posiadając gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 39,50 ha, postanowił Pan sprzedać, po uprzednim podziale, niezabudowaną działkę nr... o powierzchni 2,2615 ha, wpisaną w rejestrze gruntów jako działka o charakterze rolniczym. Gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ponieważ z dniem 31 grudnia 2003 r. stracił on moc obowiązującą. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy teren, na którym znajduje się przedmiotowa działka, oznaczony jest jako "strefa przyszłej zabudowy wielorodzinnej i jednorodzinnej wraz z usługami nieuciążliwymi". W 2012 r. został dokonany podział tej działki na 9 mniejszych działek oznaczonych numerami geodezyjnymi.... Dla działek o numerach... wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy i są wpisane do rejestru gruntu jako "zurbanizowane tereny niezabudowane" i symbolem klasoużytku "Bp". Na pozostałe 3 działki nie uzyskał Pan decyzji o warunkach zabudowy, ponieważ przecinają je napowietrzne linie energetyczne i wpisane są one do rejestru gruntów jako "grunty rolne" o symbolu klasoużytku "Rlllb". Nie dokonywał Pan żadnych nakładów na uzbrojenie terenu którejkolwiek z tych działek. W 2013 r. przystąpił Pan do sprzedaży działek, co do których uzyskał decyzje o warunkach zabudowy. Działki... i... sprzedane zostały w lutym 2013 r., a działka nr... w marcu 2013 r. (wówczas sprzedane działki zostały wyłączone z upraw rolnych). Oznaczone są w rejestrze gruntów symbolem Bp. Zamierza Pan zbyć pozostałe działki, które oznaczone są aktualnie w rejestrze gruntów symbolem Rlllb. Uzyskane środki ze sprzedaży przeznaczy na wykończenie domu oraz na bieżące i przyszłe potrzeby bytowe rodziny. Nie planuje Pan dokonywania podziału i sprzedaży kolejnych działek. Przy podziale obu działek (nr... i nr...) wydzielenie dróg wewnętrznych było elementem niezbędnym dokonania tego podziału. Działki wydzielone z działki nr... były nieuzbrojone i oznaczone w ewidencji gruntów na moment sprzedaży jako działki rolne. Działki powstałe z podziału działki nr... są nadal nieuzbrojone i nie zamierza Pan podejmować działań w celu ich uzbrojenia, ani też jakichkolwiek innych czynności przed ich sprzedażą. Wszystkie działki sprzedawane były dotychczas bez ogłoszeń w prasie, Internecie lub innych mediach. Chętni do zakupu pojawiali się po uzyskaniu informacji międzysąsiedzkiej.

Grunt z działek powstałych w wyniku podziału działki nr... jest wyłączany z upraw rolnych sukcesywnie, w momencie sprzedaży poszczególnych działek. Pozostałe, niesprzedane działki nadal są uprawiane rolniczo. Decyzje o warunkach zabudowy dla działek wydzielonych z działki nr... uzyskał Pan we wrześniu 2011 r., a pierwszej sprzedaży dokonał w lutym 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek powstałych z podziału działki rolnej nr..., przekazanej przed przeszło trzydziestoma laty na potrzeby prowadzenia gospodarstwa rolnego, stanowiących majątek prywatny, na których faktycznie prowadził Pan tylko działalność rolniczą, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, działki stanowiące przedmiot sprzedaży są składnikami majątku prywatnego i w żaden sposób nie były i nie są związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą, a ich sprzedaż nie następuje w ramach działalności gospodarczej. W żadnym wypadku nie nabył Pan sprzedawanego gruntu z zamiarem jego dalszej odsprzedaży. Powodem sprzedaży jest sytuacja życiowa, a mianowicie ograniczanie rozmiarów prowadzonej działalności rolniczej. Uważa Pan, że sprzedaż przedmiotowych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest bowiem łączne spełnienie dwóch przesłanek - czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i musi być dokonywana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Odwołując się do treści art. I5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdził Pan, że w świetle powołanych przepisów osoba fizyczna dokonująca okazjonalnych transakcji, nie prowadząca regularnej, zorganizowanej, czy też zarejestrowanej działalności gospodarczej, nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wobec powyższego jeżeli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży, ze swojego majątku prywatnego, gruntu również przeznaczonego pod zabudowę, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, a czynność ta jest wykonywana okazjonalnie, to czynność taka nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nawet jeżeli wyprzedaż majątku prywatnego przez osobę fizyczną przybierze w pewnym okresie charakter częstotliwy, nie może być uznana za działalność handlową powodującą, iż osoba ta staje się profesjonalnie działającym handlowcem i podatnikiem podatku od towarów i usług. Stwierdził Pan, że sprzedaż przedmiotowych działek należy do czynności rozporządzania własnym majątkiem prywatnym i jest działaniem leżącym w sferze prywatnej, nie podlegającym unormowaniom ustawy o podatku od towarów i usług. Zaprezentowana powyżej argumentacja jest zgodna z orzecznictwem sądowoadministracyjnym (wyroki NSA z dnia 27 października 2009 r. sygn. akt I FSK 1043/08 i z dnia 10 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 168), a także z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-I 61/10).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. "Teren budowlany" to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem i działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w 1981 r. otrzymał Pan, w oparciu o umowę przekazania przez rodziców, gospodarstwo rolne składające się z gruntów rolnych oznaczonych numerami geodezyjnymi..., o łącznej powierzchni 10,71 ha. Od tamtej pory zajmuje się Pan tylko prowadzeniem gospodarstwa rolnego. W międzyczasie powiększył wielkość gospodarstwa poprzez dokupienie gruntu. Nigdy nie prowadził Pan pozarolniczej działalności gospodarczej i nie był podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki były wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności rolniczej. Ze względu na stan zdrowia postanowił Pan sukcesywnie ograniczać rozmiary prowadzonego gospodarstwa, by następnie ubiegać się o przyznanie emerytury. W 2009 r. zbył Pan działkę nr... o powierzchni 2,9623 ha, po podziale jej na 9 działek rolnych - działki nie były uzbrojone, nie posiadały decyzji o warunkach zabudowy. Uzyskane ze sprzedaży środki w części przeznaczył na budowę domu jednorodzinnego. W 2012 r., posiadając gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 39,50 ha, postanowił Pan sprzedać, po uprzednim podziale, niezabudowaną działkę nr... o powierzchni 2,2615 ha, wpisaną w rejestrze gruntów jako działka o charakterze rolniczym. Gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ponieważ z dniem 31 grudnia 2003 r. stracił on moc obowiązującą. W 2012 r. został dokonany podział tej działki na 9 mniejszych działek, oznaczonych numerami geodezyjnymi.... Dla działek o numerach... wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy i są wpisane do rejestru gruntu jako "zurbanizowane tereny niezabudowane". Na pozostałe 3 działki nie uzyskał Pan decyzji o warunkach zabudowy, ponieważ przecinają je napowietrzne linie. Działki... i... sprzedane zostały w lutym 2013 r., a działka nr... w marcu 2013 r. (wówczas sprzedane działki zostały wyłączone z upraw rolnych). Wszystkie działki sprzedawane były bez ogłoszeń w prasie, Internecie lub innych mediach. Chętni do zakupu pojawiali się po uzyskaniu informacji międzysąsiedzkiej. Nie planuje Pan dokonywania podziału i sprzedaży kolejnych działek. Przy podziale obu działek (nr... i nr...) wydzielenie dróg wewnętrznych było elementem niezbędnym dokonania tego podziału. Grunt z działek, powstałych w wyniku podziału działki nr..., jest wyłączany z upraw rolnych sukcesywnie, w momencie sprzedaży poszczególnych działek. Pozostałe, niesprzedane działki nadal są uprawiane rolniczo. Decyzje o warunkach zabudowy dla działek wydzielonych z działki nr... uzyskał Pan we wrześniu 2011 r.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że z tak przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, aby związku z transakcją sprzedaży działek miało dojść do rozporządzania majątkiem prywatnym. Zdaniem tut. organu, w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż ww. sprzedaż wypełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym winna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podjęte przez Pana działania - wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, dokonanie zmiany kwalifikacji działek - wskazują na zamiar wykonywania czynności dostawy gruntów w sposób profesjonalny. Podkreślenia wymaga także fakt, iż już w 2009 r. dokonywał Pan sprzedaży działek wydzielonych z nieruchomości nr.... Takie czynności należy określić jako działalność handlowca. Powyższe okoliczności wykluczają możliwość potraktowania sprzedaży gruntów powstałych z podziału działki nr... jako zwykłego zarządu majątkiem osobistym.

Tym samym stwierdzić należy - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowoadministracyjne - że dokonana i przyszła sprzedaż gruntów wydzielonych z tej działki stanowiła i będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w których występował Pan i będzie występował w charakterze podatnika.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.