ITPP2/443-20/11/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2011 r. (data wpływu 7 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zakładu Rolnego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania czynności jego wniesienia aportem do spółki - jest prawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zakładu Rolnego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania czynności jego wniesienia aportem do spółki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka planuje przeprowadzenie przekształceń, polegających na utworzeniu nowej spółki z o.o. ze 100% Jej udziałem. Nowy podmiot miałyby powstać w związku z wniesieniem przez jedynego udziałowca aportu w postaci wyodrębnionego w strukturach wewnętrznych Spółki gospodarstwa rolnego pn. Zakład Rolny.

Przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ K.c, a w szczególności:

Spółka, która ma powstać, będzie kontynuowała działalność rolniczą prowadzoną dotychczas przez wchodzący w struktury organizacyjne Spółki - Zakład Rolny, który wraz z niezbędną infrastrukturą i obsługą zostanie wniesiony, jako wkład niepieniężny do nowej spółki. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który stanowił będzie przedmiot aportu, wchodzić będą wszystkie składniki konieczne do realizacji i kontynuowania działalności rolniczej, t.j. wymienione powyżej środki trwałe (budynki, maszyny i urządzenia) wartości niematerialne i prawne, zapasy, nakłady, należności i zobowiązania związane z prowadzoną przez Zakład Rolny działalnością rolną.

Pracownicy dotychczas zatrudnieni i wykonujący pracę w Zakładzie Rolnym będą przejęci przez nowo utworzoną spółkę, na zasadzie art. 23¹ k.p., tym samym dojdzie do zmiany pracodawcy i zapewnienia samodzielnego funkcjonowania nowo powstałej spółki.

Zakład Rolny jest w strukturach Spółki jednostką organizacyjną wyodrębnioną nie tylko funkcjonalnie i organizacyjnie, ale także pod względem finansowo - księgowym. Spółka prowadzi dla tej jednostki organizacyjnej odrębne konta przychodów i kosztów, co jest uzasadnione również tym, że prowadzona przez Zakład działalność rolnicza nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (jest ona opodatkowana podatkiem rolnym). Księgowość Spółki jest prowadzona w taki sposób, że istnieje możliwość wyodrębnienia zobowiązań i należności dla przedmiotowego Zakładu Rolnego.

Po wydzieleniu i wniesieniu aportem Zakładu Rolnego do nowo utworzonej spółki, zarówno nowo powstały podmiot, jak i Spółka, będą miały zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej i niezależnego występowania w obrocie, jako przedsiębiorcy, samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo-księgowo zespół składników w postaci Zakładu Rolnego, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. i art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, którego wniesienie aportem do spółki z o.o. wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, t.j. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, Zakład Rolny posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy, stanowiąc zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. i art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ wyposażony jest w zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, a nadto zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącej spółce i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze, t.j. prowadzenie działalności rolniczej. Jednocześnie wydzielenie i wniesienie aportem Zakładu Rolnego nie pozbawi Spółki zdolności do samodzielnego, niezależnego działania gospodarczego, jako przedsiębiorcy (samodzielnego podmiotu gospodarczego).

Zdaniem Spółki wniesienie Zakładu Rolnego aportem do spółki z o.o. wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, t.j. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 tej ustawy, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Wniesienie aportu podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest więc to, aby zbycie obejmowało zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wnieść aportem gospodarstwo rolne (Zakład Rolny), który jest wyodrębniony w jej strukturze. Aport obejmie zarówno składniki majątkowe, jak i niemajątkowe, w tym należności i zobowiązania, które pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że skoro przedmiotowy Zakład Rolny wydzielony jest w ramach Spółki w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny, stanowiąc zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), przeznaczony do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych, to - o ile w momencie jego przekazania posiadać będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług - stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji czynność wniesienia tych składników, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy.

Końcowo należy wskazać, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.