ITPP2/443-17/09/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2009 r. (data wpływu 12 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez kontrahentów, za które Spółka udziela premie pieniężne oraz sposobu ich dokumentowania - jest prawidłowe.

W dniu 12 stycznia 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez kontrahentów, za które Spółka udziela premie pieniężne oraz sposobu ich dokumentowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i w związku z prowadzoną działalnością handlową zobowiązał się wobec niektórych swoich kontrahentów (odbiorców) do zapłaty premii pieniężnych z tytułu przekroczenia przez nich uzgodnionego poziomu obrotów netto w danym roku. Premia pieniężna nie jest więc związana z konkretną dostawą towarów. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego odbiorcy, którzy nabyli prawo do premii pieniężnych wystawiają dokumenty rozliczeniowe. W 2008 r. Wnioskodawca otrzymał dokumenty rozliczeniowe dotyczące premii pieniężnych z tytułu przekroczenia obrotów w 2007 r., a w 2009 r. otrzymywać będzie dokumenty rozliczeniowe dotyczące premii pieniężnych z tytułu przekroczenia uzgodnionych obrotów w 2008 r.

W 2008 r. otrzymywał od swoich odbiorców noty obciążeniowe albo faktury VAT dotyczące przedmiotowych premii pieniężnych. Wnioskodawca przypuszcza, że w roku 2009 otrzymywać będzie z tytułu premii pieniężnych również noty obciążeniowe lub faktury VAT. Niektórzy odbiorcy przedkładają odpisy podatkowych interpretacji indywidualnych, z których wynika, że premia nie jest dostawą ani usługą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a niektórzy interpretacje indywidualne, z których wynika, że premia pieniężna związana jest z usługą wykonywaną na rzecz Wnioskodawcy. Część z nich nie przedstawia jakiejkolwiek interpretacji, odwołując się do stanowiska prezentowanego przez Ministerstwo Finansów, zgodnie z którym premia pieniężna podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na brak jednolitości stanowisk w powyższej kwestii, w przypadku otrzymania faktury VAT, Wnioskodawca płaci swemu kontrahentowi należność z niej wynikającą i nie obniża podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów i usług o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Nie uznaje też z tego powodu podatku naliczonego za podatkowy koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy w opisanym stanie faktycznym odbiorca wykonuje na rzecz Wnioskodawcy odpłatną usługę w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu wykonania której otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej, co skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i powinno być przez odbiorcę udokumentowane fakturą VAT.

* W przypadku, gdy w opisanym stanie faktycznym nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, a pomimo tego odbiorca wystawił fakturę VAT dotyczącą premii pieniężnej za rok 2007, którą to fakturę VAT Wnioskodawca otrzymał w roku 2008, to czy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tej faktury VAT, przy założeniu, że kwota wykazana w tej fakturze VAT została uregulowana.

* W przypadku, gdy w opisanym stanie faktycznym nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, a pomimo tego odbiorca wystawi fakturę VAT, dotyczącą premii pieniężnej za rok 2008, którą to fakturę VAT Wnioskodawca otrzyma w roku 2009, to czy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tej faktury VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym odbiorca wykonuje na Jego rzecz odpłatną usługę w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu wykonania której otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii pieniężnej, co skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i powinno być przez odbiorcę udokumentowane fakturą VAT. Wobec powyzszego Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury VAT dotyczącej premii pieniężnej za rok 2007, jak również w przyszłości będzie przysługiwało to prawo w odniesieniu do faktury VAT dotyczącej premii pieniężnej za rok 2008.

W przypadku jednak, gdyby Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie podzielił ww. stanowiska, to zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania w roku 2008 faktury VAT wystawionej przez odbiorcę, dotyczącej premii pieniężnej za rok 2007, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tej faktury VAT, o ile kwota wykazana w niej została uregulowana. Zgodnie bowiem z treścią przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku - a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana. W ocenie Wnioskodawcy w przypadku rozliczania premii pieniężnej za rok 2007 do kwestii odliczania podatku z faktury VAT, dokumentującej tą premię, powinny być stosowane przepisy ustawy obowiązujące w roku 2007 (nawet, w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzymał fakturę VAT już w roku 2008). Zgodnie bowiem z art. 7 ustawy nowelizacyjnej ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w tym przepisie). Natomiast w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę w roku 2009 wystawionej przez odbiorcę faktury VAT, dotyczącej premii pieniężnej za rok 2008, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tej faktury (o ile Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stanie na stanowisku, iż w przedmiotowym stanie faktycznym brak jest podstaw do wystawienia faktury VAT), nawet jeśli kwota wykazana na fakturze VAT zostanie uregulowana. Zgodnie bowiem z przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określają przepisy art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, świadczeniem usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Natomiast w myśl postanowień art. 29 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., nadanym ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Wskazać należy, iż do dnia 31 listopada 2008 r., przepis art. 29 ust. 4 ustawy posiadał brzmienie: obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Zatem w przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

Występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że wypłacane jest wynagrodzenie z tytułu dokonywania przez nabywcę np. zakupów o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich przypadkach należy uznać, że wypłacone premie pieniężne związane są z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego takie premie, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. wyżej ustawy. To powoduje, że czynność ta po stronie nabywcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Dla udokumentowania powyższych transakcji zastosowanie znajduje przepis art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania zostały określone w rozdziale 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 ww. artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści wniosku wynika, iż premie pieniężne wypłacane są przez Wnioskodawcę po zakończeniu okresu rozliczeniowego za osiągnięcie przez Jego kontrahentów uzgodnionego poziomu obrotów netto w danym roku i nie są one związane z żadną konkretną dostawą.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym, czynności wykonywane przez kontrahentów Spółki wypełniają definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i z uwagi na ich odpłatny charakter (wynagrodzeniem jest premia pieniężna) podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Otrzymanie przedmiotowych premii pieniężnych, winno być potwierdzone przez kontrahentów Wnioskodawcy - o ile są to czynni i zarejestrowani podatnicy podatku od towarów i usług - fakturą VAT, wystawioną zgodnie z uregulowaniami art. 106 ust. 1 cyt. ustawy.

Konsekwentnie Wnioskodawcy, jako nabywcy przedmiotowych usług, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących obciążenia z tytułu usług świadczonych przez kontrahentów w zakresie, w jakim te usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, o ile nie zachodzą inne przesłanki wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy.

Wskazać również należy, iż niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych wobec otrzymujących premie pieniężne kontrahentów Spółki, stanowi ona rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy.

Końcowo informuje się, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii możliwości zaliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez kontrahentów do kosztów uzyskania przychodów, zagadnienia te są bowiem przedmiotem regulacji zawartych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), a Spółka nie przedstawiła w zakresie tego zagadnienia własnego stanowiska, ani nie postawiła pytania.

Wobec uznania stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe i przesądzenia w niniejszej interpretacji, iż przekazanie przez Spółkę swoim kontrahentom premii pieniężnych, jako wynagrodzenia za świadczenie przez nich usług, powoduje powstanie u tych kontrahentów obowiązku podatkowego z tego tytułu, udzielanie odpowiedzi na dwa pozostałe pytania zawarte we wniosku w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez kontrahentów Spółki w 2008 i 2009 r. za osiągnięcie określonych obrotów odpowiednio w 2007 i 2008 r. przy założeniu, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie powstał, stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.