ITPP2/443-1532/11/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 października 2011 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pani wraz z mężem jest właścicielem nieruchomości zabudowanej położonej w K. w taki sposób, iż połowa własności nieruchomości objęta jest wspólnością majątkową małżeńską, natomiast połowa własności nieruchomości stanowi majątek osobisty Pani. Własność jeszcze niezabudowanej nieruchomości została nabyta w taki sposób, iż:

* udział w nieruchomości składającej się z niezabudowanych działek nr 607/2, 607/3, 607/4 i 607/5 w wysokości 1/2 części nabyła Pani wraz z mężem do majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską w drodze umowy sprzedaży z dnia 13 czerwca 2005 r., natomiast udział w nieruchomości składającej się z niezabudowanej działki nr 607/1 w wysokości 1/2 części nabyła Pani wraz z mężem do majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską w drodze umowy sprzedaży z dnia 20 czerwca 2005 r.,

* pozostały udział w powyższej nieruchomości (wskazanych wyżej niezabudowanych działkach) w wysokości 1/2 części nabyła Pani do majątku osobistego w drodze umowy darowizny zawartej w dniu 7 listopada 2007 r.

Decyzją z dnia 21 czerwca 2007 r. Starosta N. udzielił pozwolenia na budowę, zmienionego decyzją z dnia 12 listopada 2007 r., zgodnie z którą uzyskała Pani pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego (kat. obiektu XIII). Decyzją z dnia 8 lipca 2008 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Powiecie N. udzielił pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego - kategoria obiektu - XIII, usytuowanego na terenie działek nr: 607/1, 607/2, 607/3, 607/4 i 607/5 w K. Po ukończeniu budowy budynek był (i jest nadal) wykorzystywany przez Pani męża w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie usług krótkotrwałego zakwaterowania. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w dniu 30 czerwca 2008 r. Obiekt jest amortyzowany według stawki właściwej dla budynków i lokali mieszkalnych, tj. wg rocznej stawki w wysokości 1,5%. Przy budowie obiektu mąż Pani - podatnik VAT - dokonywał odliczenia podatku naliczonego związanego z budową (zasadniczo według obniżonej 7% stawki podatku), a świadczone przez niego usługi związane z budynkiem podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wraz z mężem rozważa Pani kwestię sprzedaży przedmiotowej nieruchomości - bądź w całości (bez wydzielania odrębnej własności lokali), bądź - w przypadku braku osoby zainteresowanej nabyciem całej nieruchomości - poprzez wydzielenie odrębnej własności lokali i sprzedaż mieszkań.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy sprzedaż opisanej wyżej całej nieruchomości (działek gruntu zabudowanych budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

* Czy sprzedaż lokali mieszkalnych w powyższym budynku (po ustanowieniu ich odrębnej własności) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż, zarówno całej nieruchomości, jak i poszczególnych lokali (po ustanowieniu ich odrębnej własności), będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, z obowiązkiem korekty podatku naliczonego przez męża. Wskazała Pani, że zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami odnośnie dostawy budynków, budowli lub ich części zasadą jest zwolnienie od podatku od towarów i usług. Zwolnienie to nie znajduje zastosowania w ściśle określonych przypadkach (art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług). Zaznaczyła Pani że w przedmiotowym stanie faktycznym budynek jest od dnia 30 czerwca 2008 r. (data wprowadzenia do ewidencji środków trwałych) wykorzystywany w zakresie świadczenia usług podlegających opodatkowaniu, a zatem upłynął dwuletni okres od dnia pierwszego zasiedlenia budynku. Z uwagi na stosunkowo krótki okres wykorzystywania budynku do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu - w Pani opinii - mąż będzie zobowiązany do dokonania stosownej korekty podatku naliczonego. Przy sprzedaży będzie można zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy, na warunkach określonych w ust. 10 ww. artykułu.

Zdaniem Pani, na podstawie art. 29 ust. 5 ww. ustawy, zwolnienie od podatku będzie obejmowało również grunt pod budynkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu ust. 1 tego artykułu - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie art. 12 ust. 1 lit. b) cyt. Dyrektywy wskazuje, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.

Podstawą opodatkowania - w myśl art. 29 ust. 1 ustawy - jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku (...).

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli - zgodnie z ust. 5 ww. artykułu - z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków (budowli) w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.

Należy zdefiniować pojęcie "użytkownika" i "użytkować". Zgodnie z definicją słownikową ("Język polski. Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o., Warszawa 2007), "użytkownik" to osoba lub instytucja, która użytkuje coś, także osoba prawna lub osoba fizyczna użytkująca rzeczy, prawa innych na mocy umowy lub aktu administracyjnego. Natomiast słowo "użytkować" oznacza używać czegoś w sposób przynoszący jak największe korzyści, eksploatować, korzystać wykorzystywać. Przez słowo "korzyść" należy rozumieć zysk, pożytek. Zgodnie z definicją słownikową "zysk" to nadwyżka wpływów nad wydatkami w działalności gospodarczej; dochód; zarobek. "Pożytkiem" natomiast jest korzystny rezultat jakieś działalności; korzyść, dobro, dobrodziejstwo, użytek: przynosić, dawać pożytek; mieć odnieść pożytek z czegoś.

Zdaniem tut. organu przez "użytkownika" należy zatem rozumieć taki podmiot, który będąc w posiadaniu danego dobra wykorzystuje je do osiągnięcia zysku, czy też innych korzyści. Tym samym odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji, należy stwierdzić, że użytkownikiem nieruchomości jest właściciel budynków, gdyż to on wykorzystuje je do osiągnięcia korzyści (zysku). Z powyższego wynika, iż słowo "użytkować" w znacznym stopniu zostało powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy przez "użytkownika", czyli przez podmiot dążący do uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie danej rzeczy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

W myśl ust. 1 pkt 7a powołanego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że planowana przez Panią dostawa udziału w prawie własności przedmiotowego budynku lub poszczególnych lokali nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ww. ustawy) budynku lub poszczególnych lokali. Planowana dostawa udziału w prawie własności będzie natomiast zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ w związku z budową budynku nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego, a z treści wniosku nie wynika, aby poniosła Pani wydatki na jego ulepszenie. W związku z powyższym zwolniona od podatku będzie również dostawa udziału w prawie własności gruntu, z którym trwale jest on związany. Biorąc pod uwagę fakt, iż podała Pani nieprawidłową podstawę prawną zwolnienia od podatku budynku, stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo zauważyć należy, że niniejsza interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku od towarów i usług została wydana w Pani indywidualnej sprawie, jako że to Pani jest stroną wniosku. Z tych też względów współwłaściciel (mąż) chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania w stosunku do współwłaściciela (męża).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.