ITPP2/443-1524/12/AD - Możliwość opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży niezabudowanej działki gruntowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2012 r. (data wpływu 19 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działki - jest prawidłowe.

W dniu 19 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 23 stycznia 2006 r. na podstawie aktu notarialnego nabył Pan wraz z żoną działki niezabudowane oznaczone w ewidencji gruntów numerami...,...,...,...,...,... i... o łącznej powierzchni... ha. Między Panem i żoną obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Przedmiot umowy został nabyty do majątku wspólnego.

Działki zostały nabyte na cele mieszkaniowe. Do momentu zbycia działki nr..., nie nabywał Pan innych nieruchomości, z wyjątkiem działki, na której znajduje się dom, w którym Pan mieszka. Nie zajmował się Pan również sprzedażą nieruchomości. Nie prowadzi działalności gospodarczej. W dniu 31 grudnia 2009 r. złożył wraz z żoną i właścicielami sąsiadujących działek wniosek o przeprowadzenie scalenia gruntów. Z działek będących we współwłasności Pana i żony wnioskiem były objęte działki o nr... i.... Celem scalenia było uzyskanie korzystniejszej konfiguracji, umożliwiającej efektywniejsze ich wykorzystanie.

W dniu 10 maja 2011 r. Rada Miejska wydała uchwałę w sprawie scalenia i podziału nieruchomości. Na jej mocy zostały scalone m.in. działki objęte ww. wnioskiem o scalenie. Scalone działki zostały podzielone i przyznane na własność wnioskodawcom.

W wyniku podziału wraz z żoną otrzymał Pan działki o nr.:

1.... o pow. 0,0777 ha,

2.... o pow. 0,0363 ha,

3.... o pow. 0,0991 ha,

4.... o pow. 0,0594 ha,

5.... o pow. 0,0299 ha.

Ponadto otrzymał na współwłasność z kilkoma innymi wnioskodawcami działkę nr... o pow. 0,0300 ha (udział we współwłasności, który przypadał Panu i żonie wyniósł 65/300).

Z ww. uchwały wynika, iż w zamian za nieruchomości objęte scaleniem i podziałem każdy z dotychczasowych właścicieli otrzymał odpowiednio na własność nieruchomości wydzielone w wyniku scalenia i podziału, których powierzchnia jest równa powierzchni dotychczasowej jego nieruchomości, pomniejszona na potrzeby wydzielenia działek gruntu pod nowe drogi publiczne.

Z uchwały wynika także, że na obszarze objętym scaleniem i podziałem Gmina zobowiązała się wybudować ze środków własnych na działkach oznaczonych nr:

W dniu 5 listopada 2012 r. wraz z żoną sprzedał Pan działkę nr... o powierzchni 0,0777 ha za cenę... zł. Działka ta objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą z dnia 9 października 2007 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i jest oznaczona symbolem: MN - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna.

Od chwili nabycia nie występował Pan o zmianę lub uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dotyczącego zakupionych działek. Nie występował również o wydanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu. Aktualnie teren jest w trakcie uzbrajania - doprowadzana jest woda i elektryczność przez Gminę. Same działki nie są i nie były uzbrojone. Nie podejmował Pan żadnych działań w celu ich uzbrojenia. Nabyte działki od dnia zakupu nie były wykorzystywane w żaden sposób. W celu sprzedaży działki nie podejmował Pan żadnych działań marketingowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działki nr... będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 2 pkt 6 ustawy, powyższe przepisy dają podstawę do stwierdzenia, że sprzedaż działki o nr... stanowi odpłatną dostawę towarów. Według Pana, w celu ustalenia, czy opisana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy ustalić, czy działał jako podatnik podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stwierdził Pan, że do udzielenia odpowiedzi na pytanie postawione we wniosku oraz ustalenie czy działał w charakterze podatnika zasadne są wnioski wynikające z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), przytaczając fragment jednej z tez tego orzeczenia. Wskazał Pan, że w uzasadnieniu orzeczenia TSUE zastrzegł, iż w przypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu w postępowaniach głównych podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, czyli będącego jego odpowiednikiem w Polsce art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Z kolei zgodnie z ust. 3 powołanego wyżej artykułu, "teren budowlany" oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 112. Potwierdzają to wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. z dnia 10 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1668/11), z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10) oraz z dnia 9 marca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1796/11).

Stwierdził Pan, że mając na uwadze powyższe, konieczne jest ustalenie, czy dokonując sprzedaży działki nr... działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zdaniem Pana, sprzedaż ww. działki nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym, co przesądza o nie podleganiu danej transakcji opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Za powyższym przemawiają opisane we wniosku okoliczności towarzyszące transakcji sprzedaży przedmiotowej działki. TSUE w powoływanym wyżej wyroku wskazał, iż o prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, w ramach których podmiot angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Jako przykład wskazał uzbrajanie terenu albo działania marketingowe. Takich oraz innych działań, świadczących o profesjonalnym, zawodowym charakterze sprzedaży nieruchomości, Pan nie podejmował. Podniósł Pan, że fakt wystąpienia z wnioskiem o scalenie i podział gruntu nie ma w tym przypadku znaczenia. Czynność ta została dokonana w ramach zarządu majątkiem prywatnym w celu osiągnięcia korzystniejszej konfiguracji umożliwiającej efektywniejsze ich wykorzystywanie.

Ponieważ w niniejszym wniosku opis zdarzenia nie wskazuje na takie formy aktywności w zbywaniu przedmiotowych działek, które wykraczałby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie można uznać Pana za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. W myśl tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Z kolei w myśl art. 46 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, podmiot dokonujący dostawy towarów (w tym gruntów) uzyskuje status podatnika, gdy jego działaniom można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o konieczności opodatkowania tej dostawy podatkiem od towarów i usług.

Aby dostawę towarów (np. gruntów) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

A zatem należy stwierdzić, że osoba fizyczna nieprowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działki gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 23 stycznia 2006 r. nabył Pan wraz z żoną działki niezabudowane (o łącznej pow.... ha) z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. W dniu 31 grudnia 2009 r. złożył wraz z żoną i właścicielami sąsiadujących działek wniosek o przeprowadzenie scalenia gruntów. Z działek będących we współwłasności Pana i żony przedmiotowym wnioskiem były objęte 2 działki (nr... i nr...). Celem dokonania tej czynności było uzyskanie korzystniejszej konfiguracji, umożliwiającej efektywniejsze ich wykorzystanie. Działki scalone zostały podzielone. W wyniku dokonania tej czynności otrzymał Pan i żona działki o nr:. o pow. 0,0777 ha,... o pow. 0,0363 ha,... o pow. 0,0991 ha,... o pow. 0,0594 ha,... o pow. 0,0299 ha. Otrzymał także na współwłasność z kilkoma innymi wnioskodawcami działkę nr... o pow. 0,0300 ha (udział we współwłasności, który przypadał Panu i żonie wyniósł 65/300). Na obszarze objętym scaleniem i podziałem Gmina zobowiązała się wybudować ze środków własnych drogę o nawierzchni żwirowej, odcinek sieci wodociągowej umożliwiający podłączenie każdej działki do gminnej sieci wodociągowej i odcinek sieci kanalizacyjnej umożliwiający podłączenie każdej działki do gminnej sieci kanalizacyjnej. W dniu 5 listopada 2012 r. wraz z żoną sprzedał Pan działkę nr... o pow. 0,0777 ha, która w miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Do momentu zbycia tej działki, nie nabywał Pan innych nieruchomości za wyjątkiem działki, na której znajduje się Pana dom. Od chwili nabycia nie występował Pan o zmianę lub uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dotyczącego zakupionych działek. Nie występował również o wydanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu. Aktualnie teren jest w trakcie uzbrajania przez Gminę - doprowadzana jest woda i elektryczność. Nie podejmował Pan żadnych działań w celu ich uzbrojenia. Nabyte działki od dnia zakupu nie były wykorzystywane w żaden sposób. W celu sprzedaży nie podejmował Pan żadnych działań marketingowych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych uregulowań prawnych trudno uznać Pana za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki. Pomimo, iż grunty spełniają definicję towarów zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, jednak z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby dokonując sprzedaży działki działał Pan w charakterze handlowca. Nie można stwierdzić, że nabył nieruchomość gruntową w celu dalszej odsprzedaży, czy w celach zarobkowych. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika co prawda, iż teren będący przedmiotem scalenia i podziału jest aktualnie uzbrajany w media (doprowadzana jest woda i energia elektryczna), jednak czynności tej dokonuje Gmina. W konsekwencji, dokonując jednorazowej sprzedaży działki, korzysta Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Stąd też ww. czynność sprzedaży stanowił działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe - że brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży przedmiotowej działki.

Podkreślić należy, iż powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Ze wskazanych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie ma się do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań, sprzedaż działki nie będzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pan, jako współwłaściciel zbywanej nieruchomości, zaznacza się, iż niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla żony, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku stan faktyczny, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.