ITPP2/443-1514/11/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2011 r. (data wpływu 26 października 2011 r.), uzupełnionym w dniach 1 i 6 grudnia 2011 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odzyskania podatku naliczonego z tytułu realizacji projektu - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 października 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 1 i 6 grudnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odzyskania podatku naliczonego z tytułu realizacji projektu.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Związek prowadzi odpłatną działalność statutową (usługi doradcze, szkoleniowe, reklamowe) i nieodpłatną (usługi informacyjne i doradcze w trybie pomocy de minimis, usługi szkoleniowe w trybie pomocy publicznej, reprezentacja interesów zrzeszonych przedsiębiorców). Związek jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług od dnia 14 marca 2005 r. do chwili obecnej. Wysokość rocznego obrotu nie przekraczała w momencie rejestracji pułapu określonego w art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Rejestracja spowodowana była rozpoczęciem świadczenia odpłatnych usług doradczych w 2005 r. Od momentu rejestracji Związek nie obniżał kwoty podatku należnego i nie odzyskiwał podatku od świadczonych usług doradztwa, ze względu na brak możliwości określenia struktury kosztów bezpośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Ze względu na świadczenie usług doradczych dla przedsiębiorców i osób zakładających działalność gospodarczą w ramach projektów unijnych realizowanych w zakresie Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 przy współfinansowaniu z budżetu państwa i Europejskiego Funduszu Społecznego, zmieniła się zasada rozliczania podatku od towarów i usług z uwagi na konieczność pobierania wkładu własnego od przedsiębiorcy korzystającego ze wsparcia w projektach. W ramach projektu finansowanego z ww. programu Związek udziela aktualnie przedsiębiorstwom pomocy de minimis zgodnie z przepisami rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu o pomocy de minimis. Realizacja usług doradztwa w ramach tego projektu nie była zlecana przez instytucję finansującą projekt (PARP), bowiem Związek musiał przedstawić koncepcje świadczenia ww. usług we wniosku o dofinansowanie, przygotowanym w odpowiedzi na konkurs wsparcia realizowany przez PARP. W wyniku konkursu wniosek został wybrany do dofinansowania, a na jego realizację została zawarta z PARP ww. umowa wsparcia, która przewiduje dotację na finansowanie 95% kosztów usług doradczych i jest wsparciem kosztowym. Zgodnie z zapisami tej umowy, Związek ma obowiązek pobierania wkładu własnego od przedsiębiorcy korzystającego z usługi doradczej z udziałem pomocy de minimis w wysokości 5% wartości usługi doradczej. Z kolei 95% wartości wsparcia doradczego realizowanego w projekcie finansowana jest jako pomoc de minimis z dotacji. Koszty kwalifikowane związane ze świadczeniem ww. usługi doradczej są równe wartości "usługi" określonej na potrzeby wyliczenia wartości pomocy de minimis, ale nie będącej w 100% wartością sprzedaży do opodatkowania. W projekcie czynnością opodatkowaną są usługi doradcze o wartości odpowiadającej 5% kwalifikowanych kosztów usługi, która to wartość stanowi wkład własny przedsiębiorcy. Od wkładu własnego jako wartości czynności do opodatkowania, Związek ma obowiązek naliczyć podatek od towarów i usług. W związku z powyższym pokrywa koszty usługi doradczej częściowo z dotacji pozyskanej na realizację projektu, a częściowo z wkładu własnego przedsiębiorców korzystających ze wsparcia doradczego w projekcie. Kosztami związanymi z usługą doradczą w projekcie unijnym są np. koszty eksploatacji pomieszczenia, koszty reklamy, zakupu materiałów biurowych i eksploatacyjnych, koszty naprawy i konserwacji sprzętu biurowego oraz usług doradczych. Zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, Związkowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego bez względu z jakich środków zostało to sfinansowane. Należy jednak brać pod uwagę w ww. przypadku, iż wartość czynności opodatkowanej (wartość sprzedaży) odpowiada tylko 5% kosztów usługi doradczej. Pozostałe 95% kosztów usługi finansowana jest z dotacji pozyskanej przez Związek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poniesione koszty związane z usługą doradczą, finansowane w 95% z dotacji pozyskanej przez Związek, a w 5% z wkładu własnego przedsiębiorcy korzystającego z usługi Związku, można rozliczyć w 100% i odliczyć podatek naliczony od należnego w całości, czy też należy odnieść się tylko do wartości sprzedaży w postaci 5% wkładu własnego przedsiębiorcy (czynności do opodatkowania) odpowiadającej 5% kosztów usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 5% - odnosząc się tylko do wartości czynności opodatkowanej - czyli do 5% wkładu własnego będącego sprzedażą Związku. Nie ma prawnej możliwości odzyskania lub zwrotu podatku od 95% kosztów wsparcia doradczego finansowanego z dotacji pozyskanej przez Związek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 88 ust. 4 powołanej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy wskazać, że z żadnych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie wynika, aby wiązały one prawo do odliczenia podatku ze źródłem finansowania nabytych towarów i usług, przy zakupie których podatek został naliczony.

W rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu.

Przepisy powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 9 tego rozporządzenia.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane regulacje należy stwierdzić, że jeżeli nabywane w ramach projektu towary i usługi, bez względu na źródło ich finansowania (dotacja, czy wkład własny przedsiębiorcy), mają związek z czynnościami opodatkowanymi - usługami doradztwa, Związkowi przysługuje prawo do odliczenia w pełnej wysokości kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację projektu, o ile nie zachodzą ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Ewentualny zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym będzie natomiast konsekwencją uprawnionego wyżej wskazanego odliczenia (wykazania) tego podatku naliczonego we właściwej deklaracji podatkowej. Zatem stanowisko Związku o braku możliwości odzyskania podatku naliczonego i otrzymania zwrotu jego nadwyżki od 95% kosztów, które zostały sfinansowane dotacją, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż kwestia zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie była przedmiotem oceny tutejszego organu, bowiem taka ocena może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy I instancji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.