ITPP2/443-1513b/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2011 r. (data wpływu 26 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania nabytych artykułów spożywczych i usług cateringowych do przygotowania poczęstunków dla pracowników i osób szkolących w ramach odbywających się szkoleń - jest prawidłowe.

W dniu 26 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania nabytych artykułów spożywczych i usług cateringowych do przygotowania poczęstunków dla pracowników i osób szkolących w ramach odbywających się szkoleń.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży wyrobów farmaceutycznych. Zatrudnia pracowników, którzy świadczą pracę na rzecz firmy, zarówno w jej siedzibie, jak i w różnych częściach Polski (przedstawiciele handlowi). Specyfika prowadzonej działalności wymaga przeprowadzania częstych szkoleń zarówno pracowników zatrudnionych na stanowisku przedstawiciel handlowy jak i pracowników pracujących na miejscu w siedzibie firmy. Szkolenia organizowane są zarówno we własnym zakresie w siedzibie Spółki, jak i przez podmioty zewnętrzne. Firma organizując takie szkolenia (zarówno produktowe jak i z zakresu stosowania przepisów prawa), ponosi wydatki na zakup artykułów żywnościowych, napojów bezalkoholowych oraz usług cateringowych. Nabywane wyroby spożywcze wykorzystywane są w siedzibie firmy do przygotowania poczęstunków (kanapki, napoje, ciasto, gotowe posiłki w ramach usług cateringowych) dla pracowników oraz osób szkolących w ramach odbywających się całodniowych wewnętrznych szkoleń. Przygotowane poczęstunki nie mają charakteru wystawnego i nie noszą znamion okazałości. Serwowane podczas szkoleń mają na celu zwiększenie komfortu osób w nich uczestniczących oraz wpływają pozytywnie na przebieg szkolenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poczęstunki serwowane podczas szkoleń pracowników stanowią dostawę towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i czy zatem należy odprowadzić podatek należny.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapewnienie pracownikom w trakcie szkoleń artykułów spożywczych i usług cateringowych nie powinno być rozpatrywane jako zużycie na cele osobiste pracowników, ponieważ są one zużywane podczas pełnienia obowiązków służbowych - w tym przypadku uczestnicząc w szkoleniu firmowym. W ocenie Spółki, w tym przypadku nie musi ona naliczać podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, według art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2a w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (art. 7 ust. 3 ustawy).

Analiza powołanego art. 7 ust. 2 ustawy wskazuje wyraźnie, iż ustawodawca rozróżnia czynność przekazania od czynności zużycia towarów. Zatem opodatkowaniu podlega, zgodnie z pkt 1, przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste ściśle wymienionych osób, a na podstawie pkt 2 tego przepisu, wszelkie inne darowizny. Skutkiem tak sformułowanych norm prawnych jest przyjęcie, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w trybie art. 7 ust. 2 ustawy, podlega wszelkie przekazanie towarów, natomiast zużycie - tylko na rzecz podmiotów wymienionych w pkt 1 tego przepisu.

Nie podlegają zatem opodatkowaniu nieodpłatne czynności zużycia towarów na cele związane z prowadzoną działalnością, w przypadku gdy beneficjentem jest np. kontrahent przedsiębiorcy (potencjalny kontrahent) - osoba trzecia niebędąca pracownikiem, udziałowcem ani inną osobą wymienioną w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, a także zużycie towarów na cele własnej prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu nie podlega także zużycie towarów przez pracowników przedsiębiorstwa i innych osób wymienionych w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy w trakcie spotkań, narad i szkoleń przeprowadzanych w zakładzie pracy, bowiem w tym przypadku nie ma miejsca zużycie towarów na cele osobiste pracowników lecz zużycia te mają (pośredni) związek z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia "potrzeby osobiste", można jednak przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy. A zatem potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów innych ustaw regulujących prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, postanowień porozumień zbiorowych, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, itp.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Interpretując przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, stwierdzić należy, iż opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów.

Analizując natomiast treść art. 8 ust. 2 pkt 2, zauważyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

Aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu, musi być ono świadczone na cele osobiste podmiotów wymienionych w przepisie ustawy lub też musi być świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Przy czym cele osobiste należy rozumieć jako cele prywatne, nie zawodowe.

Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Podkreślić należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Ponadto, z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podlega tylko takie nieodpłatne świadczenie usług na rzecz pracowników, które służy celom osobistym pracowników (ich celom bezpośrednio konsumpcyjnym), zatem nie ma żadnego związku z działalnością przedsiębiorstwa podatnika.

Z treści wniosku wynika, że specyfika prowadzonej przez Spółkę działalności wymaga przeprowadzania częstych szkoleń zarówno pracowników zatrudnionych na stanowisku przedstawiciel handlowy jak i pracowników pracujących na miejscu w siedzibie firmy. Szkolenia organizowane są zarówno we własnym zakresie w siedzibie Spółki, jak i przez podmioty zewnętrzne. Firma organizując takie szkolenia (zarówno produktowe jak i z zakresu stosowania przepisów prawa), ponosi wydatki na zakup artykułów żywnościowych, napojów bezalkoholowych oraz usług cateringowych. Nabywane wyroby spożywcze wykorzystywane są w siedzibie firmy do przygotowania poczęstunków (kanapki, napoje, ciasto, gotowe posiłki w ramach usług cateringowych) dla pracowników oraz osób szkolących w ramach odbywających się całodniowych wewnętrznych szkoleń.

W kontekście powyższego, wskazać należy na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07. Jak Trybunał wskazał " (...) w pierwszej kolejności należy zbadać, czy nieodpłatne wydawanie posiłków przez stołówki należące do przedsiębiorstw partnerom handlowym podczas spotkań służbowych stanowi świadczenie usług dokonywane przez podatnika do celów innych niż związane z jego działalnością" (pkt 51 uzasadnienia wyroku). Zdaniem Trybunału, "Skuteczna kontrola w zakresie celu wydawania posiłków w stołówkach należących do przedsiębiorstw, w tym również w ramach zwykłego ich funkcjonowania, może być trudna. Zatem jeśli z obiektywnych okoliczności wynika - co winien zbadać sąd krajowy - że wydawanie posiłków rzeczywiście dokonywane było do celów ściśle związanych z działalnością gospodarczą, to czynności te nie będą objęte zakresem zastosowania art. 6 ust. 2 szóstej dyrektywy" (pkt 55). Trybunał zasygnalizował również, iż w drugiej kolejności należy ustalić, czy nieodpłatne wydawanie posiłków przez stołówki należące do przedsiębiorstw pracownikom tych ostatnich przy okazji spotkań służbowych należy uznać za świadczenie usług przez podatnika na prywatne cele jego pracowników. Trybunał doszedł jednak do konkluzji, iż to "do sądu krajowego należy ustalenie, czy szczególne okoliczności toczącej się przed tym sądem sprawy wymagają, by ze względu na potrzeby przedsiębiorstw pracodawca zapewniał nieodpłatne wydawanie posiłków partnerom handlowym i pracownikom podczas spotkań służbowych odbywających się w siedzibie tych przedsiębiorstw" (pkt 64).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa, jak również przedstawione okoliczności sprawy, nie oceniając - z uwagi na specyfikę prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej - związku opisanych we wniosku wydatków na zakup artykułów spożywczych i usług cateringowych z prowadzoną działalnością, stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy dotyczą opisanych sytuacji bezspornie związanych z działalnością gospodarczą, usługi te nie podlegają opodatkowaniu w świetle powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do przypadków, gdy korzystanie przez pracowników z zakupionych artykułów spożywczych i usług cateringowych nie wiąże się z potrzebami przedsiębiorstwa, lecz zaspokaja ich potrzeby osobiste (np. nie wynikające z przepisów prawa pracy), to w tych przypadkach następuje świadczenie usług zrównanych z odpłatnym świadczeniem usług, o jakich mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Ponadto, uwzględniając powołany wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-371/07, zaznacza się, iż właściwa ocena opisanych we wniosku nieodpłatnych świadczeń pod kątem uznania ich za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i świadczenia w ich kontekście przez czynności podlegających, bądź nie podlegających opodatkowaniu, wykracza poza dyspozycję art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Ocena tego rodzaju czynności, ze względu na złożoność warunków, w jakich funkcjonują poszczególni przedsiębiorcy, wymaga przeprowadzenia szeregu czynności, mających na celu ustalenie faktycznego celu podejmowanych przez tych przedsiębiorców działań. Tego typu instrumentami nie dysponuje tut. organ. A zatem - jak wskazano - niemożliwa jest jednoznaczna ocena przedmiotowych czynności pod kątem ich nierozerwalnego związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (i zakresu takiego związku) i w efekcie skutkami podatkowoprawnymi tych czynności. Przedmiotową ocenę może natomiast przeprowadzić właściwy organ postępowania w pierwszej instancji, bądź ewentualnie właściwy sąd krajowy w przypadku sądowej kontroli decyzji administracyjnej.

Końcowo wskazać należy, iż kwestia dotycząca prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie artykułów spożywczych i usług cateringowych wykorzystywanych do przygotowania poczęstunków dla pracowników i osób szkolących w ramach odbywających się szkoleń, rozstrzygnięta została w interpretacji nr ITPP2/443-1513a/11/AK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.