ITPP2/443-1481b/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 19 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty zaliczek na poczet zakupu maszyn oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w sytuacji gdy płatność następuje w ratach - jest prawidłowe.

W dniu 19 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty zaliczek na poczet zakupu maszyn oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w sytuacji gdy płatność następuje w ratach.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 3 sierpnia 2011 r. Spółka złożyła zamówienie do spółki Y GmbH na talerz obrotowy do wtryskarki ARBURG ALLROUNDER 720A3200-800/290. Na podstawie złożonego zamówienia została podpisana umowa kupna-sprzedaży w dniu 3 sierpnia 2011 r., z której wynika, że:

* cena zakupionego talerza wyniosła 73.000 EUR

* warunki płatności zostały ustalone w następujący sposób: 10% zaliczki, pozostała kwota to 24 miesięczne raty w kwocie 2.971,43 EUR miesięcznie,

* po zapłaceniu ostatniej raty lub wpłacie pozostałej kwoty, talerz przechodzi na własność kupującego,

* raty są płatne każdorazowo na koniec danego miesiąca, termin zapłaty 10 dni.

Warunki dostawy obejmują: talerz obrotowy typ 1000E Sonder pasujący do wtryskarki ALLROUNDER 720A3200-800/290, którego instalacja zostanie przeprowadzona w spółce X GmbH. W dniu 29 lipca 2011 r. spółka Y GmbH wystawiła fakturę zaliczkową na kwotę 7.300,00 EUR, której płatność nastąpiła w dniu 1 sierpnia 2011 r. Dodatkowo z tytułu instalacji i montażu spółka Y GmbH wystawiła na Spółkę fakturę w kwocie 300,00 EUR w dniu 8 sierpnia 2011 r. Talerz obrotowy został dostarczony oraz zainstalowany i zamontowany w siedzibie Spółki w dniu 5 sierpnia 2011 r., co zostało potwierdzone dokumentem CMR oraz potwierdzeniem odbioru. W dniu 9 września 2011 r. została wystawiona faktura ostateczna na kwotę 73.000,00 EUR dokumentująca zakup talerza.

Spółka w dniu 28 lipca 2011 r. zamówiła w niemieckiej spółce X GmbH wtryskarkę ARBURG ALLROUNDER 720A3200-800/290 do talerza obrotowego (opisanego powyżej). Na podstawie złożonego zamówienia została podpisana umowa kupna-sprzedaży w dniu 28 lipca 2011 r. z której wynika, że:

* cena zakupionej wtryskarki wynosi: 237.000,00 EUR,

* warunki płatności zostały ustalone w następujący sposób: 10% zaliczki, pozostała kwota to 24 miesięczne raty w kwocie 9.501,70 EUR miesięcznie,

* po zapłaceniu ostatniej raty lub wpłacie pozostałej kwoty, maszyna przechodzi bezpośrednio na własność Spółki,

* raty są płatne każdorazowo na koniec danego miesiąca.

Warunki dostawy od spółki X GmbH obejmują: wtryskarkę oraz instalację w siedzibie niemieckiej spółki X GmbH talerza obrotowego (wymienionego powyżej). Przy wydaniu dostawy talerz obrotowy musi być zamontowany na wtryskarce oraz w pełni sprawny. Spółka niemiecka X GmbH wystawiła w dniu 25 lipca 2011 r. fakturę zaliczkową na kwotę 23.700,00 EUR. Faktura zaliczkowa została zapłacona przez Spółkę w dniu 28 lipca 2011 r. przelewem z rachunku bankowego. Z dokumentu CMR oraz dokumentu potwierdzenia odbioru wynika, że wtryskarka wraz z talerzem została dostarczona do zamawiające w dniu 5 sierpnia 2011 r. Tego samego dnia została przez niemiecką spółkę X GmbH wystawiona faktura ostateczna na kwotę 237.000,00 EUR. Dodatkowo kontrahent niemiecki obciążył Spółkę kosztami: instalacji talerza obrotowego, opakowania, ubezpieczenia i transportu, wystawiając fakturę na kwotę 4.167,00 EUR w dniu 5 sierpnia 2011 r. Spółka dodatkowo zakupiła elementy mocujące stanowiące części składowe wtryskarki w kwocie 1.489,41 zł, na które posiada fakturę zakupu z datą 17 sierpnia 2011 r. Wtryskarka oraz talerz obrotowy stanowią całość i są traktowane jako jedno urządzenie produkcyjne, ponieważ talerz pasuje tylko do zakupionej wtryskarki ARBURG ALLROUNDER 720A3200-800/290 oraz znajdują się w siedzibie Spółki.

Spółka posiada dla obu umów kupna-sprzedaży harmonogramy spłat, na które składają się część kapitałowa oraz część odsetkowa. Spółka wg zapisów wynikających z umów i dotyczących płatności poszczególnych rat, będzie dokonywała co miesiąc spłat rat, na które składają się część kapitałowa oraz odsetkowa. Wysokość odsetek do spłaty w całym okresie spłaty wynika z harmonogramu spłat i nie jest udokumentowana żadnym innym dokumentem. Raty oraz odsetki będą spłacane w walucie EUR.

Spółka nie przyjęła do ewidencji środków trwałych wtryskarki oraz talerza obrotowego kierując się zapisami obu umów, z których wynika, że nie stanowią one własności Spółki do momentu spłaty ostatniej raty lub całości zadłużenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy wystawione przez sprzedających przed dniem zapłaty faktury zaliczkowe powodują powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

* Czy wystawione faktury ostateczne na zakup maszyn (wtryskarka oraz talerz) powodują powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, czy dopiero spłata poszczególnych rat.

Zdaniem Wnioskodawcy, wystawione przed dniem zapłaty zaliczki faktury zaliczkowe nie powodują powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Jak wynika z art. 20 ust. 7 ustawy, w przypadku, gdy przed terminem powstania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podatnik wystawi fakturę potwierdzającą otrzymanie części należności przed dokonaniem dostawy wówczas powstaje obowiązek podatkowy. W omawianym przypadku dostawcy wystawili faktury zaliczkowe przed zapłatą zaliczki co skutkuje tym, że nie dokumentowały one faktycznie zapłaconych zaliczek a tym samym ich wystawienie nie rodziło obowiązku podatkowego zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług.

W ocenie Spółki, powołującej treść art. 5 ust. 1 pkt 4 i 9 ust. 1 ustawy, mimo zastrzeżenia prawa własności do czasu spłaty ostatniej raty, zakupione maszyny powinny być potraktowane jako jej własność, ponieważ znajdują się one w siedzibie Spółki oraz są wykorzystywane jako środki mające przyczyniać się do wzrostu produkcji i rozwoju. Obie maszyny zostały wydane kupującemu, co zostało potwierdzone dokumentem CMR oraz odpowiednim protokołem odbioru z dnia 5 sierpnia 2011 r. Tym samym z chwilą wydania towaru podatnik nabył prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel. Skoro więc zostały spełnione przesłanki do zaliczenia opisanej transakcji jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy, tj. 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, chyba że przed terminem, o którym mowa w art. 20 ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę. Obowiązek podatkowy powstaje wówczas z chwilą wystawienia faktury (art. 20 ust. 6 ustawy).

Zdaniem Spółki, skoro faktury ostateczne na zakup wtryskarki oraz talerza zostały wystawione przed terminem wynikającym z art. 20 ust. 5 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktur ostatecznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zasady określające obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zostały zamieszczone w art. 20 ustawy.

W myśl ust. 5 ww. artykułu, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 6-9.

Stosownie do ust. 6 tego artykułu, w przypadku gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Zgodnie natomiast z ust. 7 ww. artykułu, przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio do faktur wystawianych przez podatnika podatku od wartości dodanej potwierdzających otrzymanie przez niego od podatnika całości lub części należności przed dokonaniem dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju.

Z powołanych regulacji art. 20 ustawy wynika, że ustawodawca wyraźnie oddzielił sytuacje, w których nabywca dokonuje zapłaty części lub całości należności przed dokonaniem dostawy, a dostawca potwierdza ten fakt wystawiając faktury, od sytuacji gdy przed dokonaniem dostawy kontrahent zagraniczny wystawia fakturę na całość lub część wartości zrealizowanej dostawy. W przypadku wystawienia faktur zaliczkowych przez podatnika podatku od wartości dodanej istotna jest kolejność zdarzeń. Najpierw przyszły nabywca winien dokonać wpłaty zaliczki, a następnie zagraniczny kontrahent wystawia fakturę potwierdzającą jej otrzymanie.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka nabyła talerz obrotowy i wtryskarkę od kontrahentów z siedzibą w Niemczech. Umowy kupna przewidują ceny poszczególnych maszyn, odpowiednio 73.000 EUR i 237.000,00 EUR, a także przewidują warunki płatności w ten sposób, iż Spółka dokona wpłaty 10% zaliczki, pozostała kwota to 24 miesięczne raty w kwocie, odpowiednio 2.971,43 EUR i 9.501,70 EUR miesięcznie. W dniu 29 lipca 2011 r. spółka niemiecka wystawiła fakturę zaliczkową z tytułu dostawy talerza obrotowego na kwotę 7.300,00 EUR, której płatność nastąpiła w dniu 1 sierpnia 2011 r. Dodatkowo w dniu 8 sierpnia 2011 r. z tytułu instalacji i montażu kontrahent ten wystawił na Spółkę fakturę w kwocie 300,00 EUR Talerz obrotowy został dostarczony, zainstalowany i zamontowany w siedzibie Spółki w dniu 5 sierpnia 2011 r. co zostało potwierdzone dokumentem CMR oraz potwierdzeniem odbioru. W dniu 9 września 2011 r. została wystawiona faktura ostateczna na kwotę 73.000,00 EUR dokumentująca zakup talerza. W dniu 25 lipca 2011 r. inna niemiecka spółka wystawiła fakturę zaliczkową z tytułu dostawy wtryskarki na kwotę 23.700,00 EUR. Faktura ta została zapłacona przez Spółkę w dniu 28 lipca 2011 r. przelewem z rachunku bankowego. Z dokumentu CMR oraz dokumentu potwierdzenia odbioru wynika, że wtryskarka wraz z talerzem została dostarczona do zamawiającego w dniu 5 sierpnia 2011 r. Tego samego dnia została przez kontrahenta niemieckiego wystawiona faktura ostateczna na kwotę 237.000,00 EUR. Dodatkowo kontrahent niemiecki obciążył Spółkę kosztami: instalacji talerza obrotowego, opakowania, ubezpieczenia i transportu wystawiając fakturę na kwotę 4.167,00 EUR w dniu 5 sierpnia 2011 r. Spółka zakupiła ponadto elementy mocujące stanowiące części składowe wtryskarki w kwocie 1.489,41 zł, na które posiada fakturę zakupu z datą 17 sierpnia 2011 r. Wtryskarka oraz talerz obrotowy stanowią całość i są traktowane jako jedno urządzenie produkcyjne.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż faktury wystawione z datą wcześniejszą niż daty wpłaty zaliczek nie dokumentują żadnego zdarzenia gospodarczego podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W efekcie ich wystawienie nie spowodowało dla Spółki powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowych urządzeń (rozliczenie końcowe), powstał on dla całej wartości kontraktów - zgodnie z art. 20 ust. 6 ustawy, z chwilą wystawienia faktur ostatecznych przez kontrahentów niemieckich, tj. odpowiednio 9 i 5 sierpnia 2011 r.

Wskazać należy, iż wobec faktu, że wtryskarka wraz z talerzem zostały dostarczone do siedziby Spółki w dniu 5 sierpnia 2011 r., mimo rozłożenia płatności na raty, w tym miesiącu zostało przeniesione ekonomiczne władztwo nad towarem. Istotne znaczenie ma w tym przypadku przepis art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Zatem w świetle powyższego bez znaczenia pozostaje zastrzeżenie zawarte w umowie, że "po zapłaceniu ostatniej raty lub wpłacie pozostałej kwoty, maszyna przechodzi bezpośrednio na własność Spółki", ponieważ w sytuacji zawarcia umowy, która przewiduje przeniesienie prawa własności towarów z chwilą zapłaty ostatniej części należności (pełnej zapłaty), samo wydanie towarów traktowane jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Końcowo wskazać należy, iż kwestia dotycząca określenia podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia maszyn, w sytuacji gdy ich cena powiększona jest o należne odsetki z tytułu odroczonej płatności, rozstrzygnięta została w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-1481a/11/AK.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.