ITPP2/443-1404/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2011 r. (data wpływu 5 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku z faktur dokumentujących wydatki poniesione na remont drogi w związku z budową I etapu sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami - jest prawidłowe.

W dniu 5 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku z faktur dokumentujących wydatki poniesione na remont drogi w związku z budową I etapu sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest inwestorem zadania przewidzianego na lata 2004-2015 pod nazwą "B.". Inwestycja realizowana jest w sposób etapowy. Wszelkie wydatki związane z powyższą inwestycją ponosi Gmina i na nią wystawiane są faktury, jako nabywcę towarów i usług. W trakcie trwania tej inwestycji Gmina na bieżąco odlicza podatek od towarów i usług. Po jej zrealizowaniu i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, Gmina zobowiązuje się do zawarcia odpłatnej umowy dzierżawy z operatorem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej. Zadania własne z zakresu gospodarki zaopatrzenia ludności w wodę i kanalizacji Gmina przekazała do prowadzenia odrębnemu podmiotowi w ramach umowy cywilnoprawnej. Wytworzony majątek będzie stanowił przedmiot dzierżawy. Obecnie realizowana jest budowa w ramach I i II etapu tworzenia aglomeracji. Opisywany fakt dotyczy zadania I etapu. Projekt i umowa na realizację tej inwestycji określały odbudowę nawierzchni wyłącznie w obszarze prowadzonych robót. Jednakże w toku prowadzenia prac budowy sieci kanalizacji stwierdzono, że ze względu na niską jakość techniczną podbudowy i jezdni drogi wskutek pracy sprzętu uległa ona dewastacji w stopniu uniemożliwiającym jej bezpieczne i należyte użytkowanie. W związku z powyższym jedynym rozwiązaniem umożliwiającym dopuszczenie ulicy do publicznego użytku jest wykonanie jej remontu. Remont będzie polegał na wykonaniu robot rozbiórkowych i makroniwelacji, chodników i zjazdów na posesje, montażu krawężników, nawierzchni bitumicznych, regulacji studzienek i wpustów deszczowych.

Wobec powyższego udzielono odrębnego zamówienia w trybie przetargowym na remont drogi w związku z budową I etapu sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami. W drodze przetargu wyłoniono nowego wykonawcę na ww. roboty. Powyższe nakłady inwestycyjne remontu drogi zwiększą wartość wytworzonego środka trwałego, który Gmina przekaże dzierżawcy na podstawie protokółu zdawczo-odbiorczego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z faktem, że Gmina dodatkowo poniesie nakłady inwestycyjne, które swym zasięgiem obejmą remont drogi w związku z budową I etapu sieci kanalizacji sanitarnej z przyłączami, czy Gminie przysługuje prawo odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach zakupu poniesionego na wytworzenie tego środka.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo odliczenia podatku naliczonego zawartego w kosztach budowy sieci kanalizacyjnej oraz w kosztach remontu drogi związanego z budową sieci. Po powołaniu treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Gmina wskazała, iż przepis ten wprowadza generalna regułę, zgodnie z którą zarejestrowanym podatnikom przysługuje prawo do obniżenia kwoty własnego podatku należnego (płaconego z tytułu dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług określonych w art. 5 ustawy) o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Gmina wskazała, iż wytworzony majątek będzie Jej własnością i będzie przedmiotem dzierżawy. Stosunki właścicielskie są obojętne dla prawa podatkowego. Istotne jest, kto wykonuje czynności opodatkowane. Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy zachodzi bezpośredni związek pomiędzy dokonywanym zakupem towarów i usług, a czynnościami opodatkowanymi, Gmina ma prawo obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu. Ponownie wskazała, iż dodatkowe wydatki remontu drogi zwiększą wartość środka trwałego jako całość jednego zadania. Poniesione wydatki remontu są ściśle związane z inwestycją sieci kanalizacyjnej i stanowią element dodatkowy, uzupełniający.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną (art. 2 ust. 2).

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został zawarty w art. 7 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie z tym przepisem, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy - w myśl ust. 1 pkt 1, 2 i 3 tego artykułu - ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powyższego przepisu wynika, że realizacja projektów obejmujących budowę dróg wraz z infrastrukturą a także ich modernizację, utrzymanie i ochronę należą do zadań własnych Gminy, a korzystanie przez użytkownika z dróg publicznych (z wyjątkiem autostrad) jest nieodpłatne. Oznacza to, że w tym zakresie Gmina realizuje zadania nałożone przepisami prawa, dla realizacji których została powołana.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do § 2 ww. artykułu, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z treści wniosku wynika, iż Gmina jest inwestorem zadania pod nazwą "B.". W trakcie trwania tej inwestycji Gmina na bieżąco odlicza podatek od towarów i usług. Zadania własne z zakresu gospodarki zaopatrzenia ludności w wodę i kanalizacji Gmina przekazała do prowadzenia odrębnemu podmiotowi w ramach umowy cywilnoprawnej. Po zrealizowaniu projektu i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Gmina zobowiązuje się do zawarcia odpłatnej umowy dzierżawy z operatorem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej. Wytworzony majątek będzie stanowił przedmiot dzierżawy. Projekt i umowa na realizację tej inwestycji określały odbudowę nawierzchni wyłącznie w obszarze prowadzonych robót. Jednakże w toku prowadzenia prac budowy sieci kanalizacji stwierdzono, że ze względu na niską jakość techniczną podbudowy i jezdni drogi wskutek pracy sprzętu uległa ona dewastacji w stopniu uniemożliwiającym jej bezpieczne i należyte użytkowanie. Remont będzie polegał na wykonaniu robot rozbiórkowych i makroniwelacji, chodników i zjazdów na posesje, montażu krawężników, nawierzchni bitumicznych, regulacji studzienek i wpustów deszczowych. Wobec powyższego udzielono odrębnego zamówienia w trybie przetargowym na remont drogi i wyłoniono nowego wykonawcę na ww. roboty. Powyższe nakłady inwestycyjne remontu drogi zwiększą wartość wytworzonego środka trwałego, który Gmina przekaże dzierżawcy na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.

Analizując okoliczności faktyczne sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, iż odpłatne przekazanie zrealizowanej w ramach projektu infrastruktury sieci kanalizacji na podstawie umowy dzierżawy wypełnia definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, co powoduje iż podlega ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tej sytuacji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, o ile nie wystąpią wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z ww. inwestycją, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy). Prawo takie przysługuje również w odniesieniu do wydatków związanych z remontem drogi, skoro - jak wynika z treści wniosku - nakłady te zwiększą wartość wytworzonego środka trwałego, który Gmina przekaże dzierżawcy na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.

Jednocześnie wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości zwiększenia wartości początkowej środka trwałego (sieci kanalizacji) o koszty poniesione w związku z remontem drogi, gdyż nie jest to przedmiotem złożonego wniosku. Natomiast niniejsza odpowiedź została udzielona przy założeniu, że koszt remontu drogi zwiększa wartość przedmiotowej inwestycji.

Końcowo zaznaczyć należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej został (zostanie) określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.