ITPP2/443-1323/12/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2012 r. (data wpływu 30 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na infrastrukturę sportową i rekreacyjną - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na infrastrukturę sportową i rekreacyjną.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i comiesięcznie składa deklaracje VAT-7 do Urzędu Skarbowego. Poniosła i cały czas ponosi wydatki na realizację projektów inwestycyjnych na infrastrukturę sportową i rekreacyjną. Powstałe w ten sposób obiekty, stanowiące własność Gminy, to między innymi:

Z powyższymi projektami łączy się ponoszenie wydatków na zakup różnych towarów i usług w oparciu o faktury VAT zawierające podatek naliczony. Faktury VAT, dokumentujące te zakupy, były wystawiane na Gminę, która jest uwidoczniona jako nabywca na tych fakturach. Dotychczas Gmina nie odliczała podatku naliczonego związanego z tymi inwestycjami.

Na podstawie zarządzeń Prezydenta Miasta, powstałą infrastrukturę przekazano samorządowemu zakładowi budżetowemu w nieodpłatne użytkowanie. Zakładem tym jest Ośrodek Sportu i Rekreacji z siedzibą w miejscowości S. (dalej: Zakład), który został utworzony przez Gminę na podstawie Zarządzenia Naczelnika Miasta z dnia 15 września 1975 r. i jest jednostką organizacyjną Gminy, świadczącą odpłatnie usługi w zakresie sportu, rekreacji i wypoczynku, działającą w formie zakładu budżetowego. Przy użyciu opisanej infrastruktury Zakład realizuje sprzedaż opodatkowaną w zakresie wynajmu obiektów i urządzeń w celu pozyskania środków na działalność statutową.

Wynajem przedmiotowej infrastruktury wykonywany przez Zakład jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Zakład jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług. Składa miesięczne deklaracje VAT, w których wykazuje sprzedaż opodatkowaną z tytułu usług wynajmu, realizowanych przy pomocy opisanej infrastruktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina, będąca czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przy realizacji inwestycji wykorzystywanych przez jej zakład budżetowy do sprzedaży opodatkowanej.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przy realizacji inwestycji, także w przypadku gdy sprzedaż opodatkowana, wykorzystująca efekt powyższych inwestycji, prowadzona jest przez Jego zakład budżetowy.

Gmina ponownie wskazała, iż w następstwie zakupów, z którymi związany jest podatek naliczony, o odliczenie którego chodzi, powstała infrastruktura sportowa i rekreacyjna. Jest ona użytkowana przez samorządowy zakład budżetowy utworzony przez Gminę, który realizuje sprzedaż opodatkowaną w zakresie wynajmu przedmiotowej infrastruktury.

Zauważyła, że wydawać by się mogło, że nie ma prawa do odliczenia podatku od zakupów, których efekt jest użytkowany przez samorządowy zakład budżetowy. Wskazała, że należy jednak w tym miejscu zwrócić uwagę na specyfikę relacji pomiędzy gminą a jej zakładem budżetowym (innymi jednostkami organizacyjnymi sektora finansów publicznych przez nią utworzonymi).

Zaznaczyła, iż świadczenia pomiędzy gminą a jej zakładem budżetowym nie stanowią świadczenia usług, ani innej czynności opodatkowanej. Zwrócił na to uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2011 r., sygn. I FSK 1369/10, pub. CBOSA, którego fragment powołała.

Stwierdziła, że w związku z powyższym wyrokiem powstaje pytanie, czy i w jakim zakresie pogląd w nim wyrażony może skutkować zmianami w zakresie prawa do odliczenia po stronie jednostki samorządu terytorialnego, bądź po stronie samorządowego zakładu budżetowego. W tego rodzaju przypadkach należałoby postawić pytanie - czy istnieje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonanych przez gminę, w przypadku gdy efekt tej inwestycji jest wykorzystywany przez samorządowy zakład budżetowy do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej i kto powinien to prawo do odliczenia zrealizować (gmina, czy samorządowy zakład budżetowy).

Wskazała, iż nawet jeśli przyjąć, że czynności pomiędzy jednostkami organizacyjnymi samorządu terytorialnego (np. samorządowym zakładem budżetowym) a ich macierzystą jednostką nie są sprzedażą, to jednostka samorządu terytorialnego (jako podatnik VAT) ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez te jednostki organizacyjne do ich sprzedaży opodatkowanej, względnie prawo to powinny mieć same te jednostki, nawet jeśli zakupy zostały dokonane nie przez nie, lecz właśnie przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Gmina zauważyła, że tego rodzaju przypadki były już i są nadal rozważane w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE (wcześniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości).

W orzeczeniu w sprawie Abbey National (orzeczenie z dnia 22 lutego 2001 r., C-408/98), podatnikowi przyznano prawo do odliczenia podatku od zakupów służących zakończeniu działalności. Uznano prawo do odliczenia podatku, choć podatek ten nie kreował żadnego podatku należnego. Podobnie - w orzeczeniu w sprawie Faxworld (orzeczenie z dnia 29 kwietnia 2004 r., C-137/02) uznano prawo do odliczenia podatnika (spółki cywilnej), która została założona i poniosła określone wydatki tylko po to, aby przenieść cały majątek (co było czynnością wyłączoną z opodatkowania) do tworzącej się spółki kapitałowej. Z kolei, w opinii w sprawie Trawertyn (opinia Rzecznika Generalnego Cruz Villalón z dnia 15 września 2011 r. w sprawie C-280/10, P. Granatowicz, M. Wąsiewicz) Rzecznik Generalny stwierdził, że w przypadku, gdy określonych zakupów (dla celów działalności) dokonali przyszli wspólnicy spółki należy przyznać bądź im, bądź spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego. Potwierdzając stanowisko Rzecznika Generalnego, Trybunał w wyroku z dnia 1 marca 2012 r. stwierdził, że nie są zgodnie z przepisami unijnymi (i nie mogą być stosowane) przepisy krajowe, które nie umożliwiają ani wspólnikom spółki, ani tejże spółce dochodzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego poniesionego w związku z wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przez rzeczonych wspólników przed zawiązaniem i rejestracją powyższej spółki, na potrzeby i cele jej działalności gospodarczej.

Gmina wskazała, iż przypomnieć w tym miejscu należy, że podstawową cechą podatku od wartości dodanej jest neutralność tego podatku. Niekiedy w powiązaniu z zasadą neutralności podatku wskazuje się na - wynikającą z niej - zasadę faktycznego opodatkowania konsumpcji. Zgodnie z powyższymi cechami, podatek od wartości dodanej powinien obciążać jedynie konsumpcję. Nie powinien natomiast być faktycznym ciężarem dla tych podatników, którzy nabywają towary i usługi nie w celu ich konsumpcji, lecz w celu dalszej odprzedaży, przerobu, wykorzystania na potrzeby działalności, etc. Podatek ten winien być zatem neutralny dla przedsiębiorców, obciążać zaś wyłącznie konsumentów. Stąd też możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej.

Stwierdziła, że - jak wynika z uzasadnienia orzeczenia w sprawie C-110/94 (orzeczenie z dnia 29 lutego 1996 r., Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO) vs Belgian State) - już pierwsze wydatki inwestycyjne, które zostały poniesione dla celów i z zamysłem rozpoczęcia działalności, muszą być potraktowane jako działalność gospodarcza. Niezgodne z zasadą neutralności podatku byłoby uznanie, że działalność gospodarcza nie rozpoczyna się aż do momentu, gdy działalność zaczyna przynosić przychody. Inna interpretacja obciążałaby podatnika podczas prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do odliczenia podatku naliczonego, a to prowadziłoby do arbitralnego rozróżnienia pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi przed wykorzystaniem nieruchomości a wydatkami poniesionymi podczas jej użytkowania. Jak stwierdzono w uzasadnieniu orzeczenia w połączonych sprawach C-177/99 oraz C-181/99 (orzeczenie z dnia 19 września 2000 r., Ampafrance SA vs Directeur des services fiscaux de Maine-et-Loire oraz Sanofi Synthelabo vs Directeur des services fiscaux du Val-de-Marne), istnieje ugruntowana linia orzecznictwa Trybunału, zgodnie z którą prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią schematu (systemu) VAT i zasadniczo nie może być ograniczane.

Wskazała, iż na powyższe kwestie zwraca się także uwagę w powoływanych już wcześniej orzeczeniach, w których przyznano prawo do odliczenia podmiotom, które same bezpośrednio nie wykonywały czynności opodatkowanych, lecz przygotowywały warunki do wykonywania tychże czynności związanym z nimi (czy też nawet tworzonym przez nich) podatnikom.

Podniosła, że w powoływanej już opinii w sprawie Trawertyn, Rzecznik Generalny stwierdził m.in.: "cel wskazanego powyżej orzecznictwa (tekst jedn.: realizacja zasady neutralności - przyp. Gminy), powinien być spełniony również wówczas, gdy działalność gospodarcza już istnieje lub gdy znajduje się w fazie początkowej. W przeciwnym razie istnieje ryzyko zastosowania podatku w sytuacjach trudnych do pogodzenia z zasadą neutralności podatkowej. Jeśli naliczony zostaje podatek VAT, który powstał w związku z dostawą towarów i usług, których rzeczywistym i właściwym odbiorcą jest spółka użytkująca te towary, to jest konieczne, aby albo ów wspólnik, albo spółka mieli możliwość natychmiastowego odliczenia podatku naliczonego przy przerzuceniu na następny etap obrotu". Rzecznik wskazał także, iż ", będący nabywcą towarów i usług, w związku z którymi uiszcza on naliczony mu podatek VAT, jest podatnikiem również wówczas, gdy nabycie to jest dokonywane jedynie w celu późniejszego wniesienia tych dóbr do spółki w chwili jej powstania i w celu wykonywania działalności gospodarczej stanowiącej uzasadnienie owego nabycia".

Gmina wskazała, iż w orzeczeniu w sprawie Faxworld Trybunał konstatuje, że tam podatnik (tekst jedn.: spółka cywilna) nawet nie zamierzał wykonywać transakcji opodatkowanych samych w sobie, zaś jego jedynym celem było przygotowanie działalności spółki kapitałowej. Niemniej podatek, który spółka cywilna chce odliczyć był związany z zakupami dokonywanymi dla celów wykonywania transakcji opodatkowanych, nawet jeśli te transakcje były planowanymi transakcjami spółki kapitałowej. W tych okolicznościach - w celu zapewnienia neutralności opodatkowania, należy stwierdzić, że - jeśli państwo członkowskie skorzystało z opcji wyłączenia z opodatkowania i wówczas odbiorca (przedsiębiorstwa) traktowany jest jako następca przekazującego, to wówczas spółka cywilna jako przekazujący musi być uprawniona do uwzględnienia transakcji opodatkowanych odbiorcy (spółki akcyjnej), tak samo jak musi być uprawniona do odliczenia VAT zapłaconego przy zakupach, które zostały wykorzystane do celów czynności opodatkowanych odbiorcy.

Zdaniem Gminy, w tym przypadku mamy do czynienia z podobną sytuacją - z uwagi na specyfikę stosunków między odrębnymi podatnikami (tekst jedn.: Gminą i Jej zakładem budżetowym), która to specyfika jest wynikiem uregulowań czysto krajowych - zostaje "zagubiony" jeden etap obrotu (świadczenia między Gminą a Jej jednostką organizacyjną). W tym przypadku też podatek naliczony, jaki miałaby odliczyć, będzie związany z zakupami dokonywanymi dla celów wykonywania transakcji opodatkowanych, choć te transakcje będą transakcjami Jej zakładu budżetowego. Rzeczywistym odbiorcą zakupów dokonywanych przez Gminę będzie Jej jednostka organizacyjna (prowadząca działalność opodatkowaną). Gmina ponosi określone wydatki (i jest obciążana ciężarem podatku naliczonego) jedynie w celu późniejszego oddania tych dóbr do używania swojej jednostce organizacyjnej (co jest transakcją nieobjętą zakresem opodatkowania) i w celu wykonywania działalności gospodarczej stanowiącej uzasadnienie owego nabycia. W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, iż zasada neutralności wymaga, aby przyznać Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych przez nią zakupów inwestycyjnych, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną (samorządowy zakład budżetowy, jednostkę budżetową), zaś mienie nabyte, bądź wytworzone jest przekazywane do jej jednostki organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej w ogóle opodatkowaniu.

Stwierdziła, iż zasada neutralności - jak już wskazywano - wymaga tego, aby uwolnić podatnika od ciężaru podatku. W tym przypadku brak prawa do odliczenia skutkowałby faktycznym obciążeniem Gminy ciężarem podatku. Biorąc zaś pod uwagę specyfikę stosunków finansowych pomiędzy Gminą a Jej jednostkami podległymi (czy to zakładami budżetowymi, czy to - w jeszcze większym stopniu - jednostkami budżetowymi), zauważyła, że podatek należny wykazywany przez jednostki organizacyjne Gminy (jednostki samorządu terytorialnego) z tytułu ich sprzedaży opodatkowanej ostatecznie i mniej, czy bardziej bezpośrednio obciąża Gminę (jednostkę samorządu terytorialnego) i Jej budżet. Podniosła, iż mając na uwadze ten fakt, uwolnienie Gminy od ciężaru podatku naliczonego (poprzez przyznanie prawa do odliczenia w sytuacjach, o których mowa) jest całkowicie zgodne z zasadą neutralności VAT.

Zdaniem Gminy, nie sposób nie zauważyć, że powyższa sytuacja jest wynikiem specyfiki stosunków między Gminą a podległymi Jej zakładami budżetowymi. Z uwagi na to, że "zgubiony" jest jeden etap obrotu ("świadczenia" między Gminą a podległą Jej jednostką), podatek naliczony oraz podatek należny rozbity jest między dwa podmioty, które w stosunkach z osobami trzecimi są niezależnymi podatnikami, natomiast względem siebie nie rozpoznają sprzedaży opodatkowanej. W związku z tym rozbiciem istnieje niebezpieczeństwo, że podatek naliczony, który niewątpliwie jest związany ze sprzedażą opodatkowaną i który niewątpliwie jest faktycznym obciążeniem i dla Gminy i dla zakładu budżetowego, pozostaje nie odliczony. To stanowiło naruszenie zasady neutralności.

Stwierdziła, iż na takie właśnie okoliczności zwracano uwagę w orzecznictwie Trybunału i w doktrynie. Na fakty te zwraca także uwagę Rzecznik Generalny w powoływanej już opinii do sprawy Trawertyn, w której podnosi, że może wystąpić przesunięcie czasowe: z jednej strony działania przygotowawcze odpowiadają celowi wykonywania działalności gospodarczej podlegającej podatkowi, jednak z drugiej strony, brak jest jeszcze rozliczenia podatku, które umożliwiałoby podmiotowi dokonanie odliczenia podatku naliczonego. Właśnie w celu rozwiązania tego problemu należałoby przyznać wskazanym podmiotom prawo do odzyskania naliczonego podatku, nawet gdy nie podjęły one jeszcze ściśle pojętej działalności gospodarczej. Pogląd ten podtrzymuje Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie Trawertyn, wskazując m.in., że "gdy wspólnicy spółki przed jej rejestracją oraz identyfikacją do celów podatku VAT dokonali inwestycji niezbędnych do przyszłego wykorzystywania nieruchomości przez ich spółkę, rzeczonych wspólników można uważać za podatników dla potrzeb podatku VAT, a zatem co do zasady mogą oni dochodzić prawa do odliczenia podatku naliczonego".

Zdaniem Gminy, strukturalnie podobna sytuacja ma miejsce w tym przypadku - po stronie Gminy mamy do czynienia z czynnościami przygotowawczymi (polegającymi na realizacji inwestycji), lecz z uwagi na specyfikę sektora finansów publicznych, nie wystąpi u niej sprzedaż (w rozumieniu VAT). Te same jednakże względy - które we wcześniejszych sprawach przed Trybunałem były przyczyną przyznania prawa do odliczenia podatnikom, którzy nie realizowali sprzedaży opodatkowanej, choć podejmowali czynności zmierzające do jej kreowania w innych podmiotach (związanych z nimi) - przemawiają za tym, aby przyznać to prawo także Gminie, która podejmuje czynności przygotowawcze (inwestycyjne) zmierzające do tego, aby Jej zakład budżetowy miał sprzedaż opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak stanowi ust. 2 pkt 1 lit. a powyższego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego podlega ograniczeniom na zasadach wskazanych w art. 88 ustawy.

Z analizy powyższych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika konkluzja, iż uprawnionym do odliczenia jest podatnik, który otrzyma fakturę dokumentującą nabycie przez niego towarów lub usług, o ile nie wystąpią negatywne przesłanki wskazane w art. 88 tej ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, o czym stanowi ust. 2 powyższego artykułu.

W kontekście powyższego zauważyć należy, iż zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu "samorządowy zakład budżetowy", wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.).

W świetle art. 9 ww. ustawy, sektor finansów publicznych tworzą:

(...).

Na podstawie art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy).

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej - uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236).

W oparciu o art. 2 cytowanej ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, iż zarówno Gmina, jak i utworzony przez nią samorządowy zakład budżetowy (Zakład), wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Gmina jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, poniosła i ponosi wydatki na realizację projektów inwestycyjnych związanych z infrastrukturę sportową i rekreacyjną. Powstałe w ten sposób obiekty, stanowiące własność Gminy, to m.in.: hala tenisowa, dom noclegowy, port jachtowy, stadion OSiR.

Z powyższymi projektami łączy się ponoszenie wydatków na zakup różnych towarów i usług w oparciu o faktury VAT, które były wystawiane na Gminę. Na podstawie zarządzeń Prezydenta Miasta, powstałą infrastrukturę przekazano samorządowemu zakładowi budżetowemu w nieodpłatne użytkowanie. Zakładem tym jest Ośrodek Sportu i Rekreacji, który jest jednostką organizacyjną Gminy, świadczącą odpłatnie usługi w zakresie sportu, rekreacji i wypoczynku, działającą w formie zakładu budżetowego. Przy użyciu opisanej infrastruktury Zakład realizuje sprzedaż opodatkowaną w zakresie wynajmu obiektów i urządzeń w celu pozyskania środków na działalność statutową. Wynajem przedmiotowej infrastruktury wykonywany przez Zakład jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Zakład jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż pomimo, że faktury dokumentujące poniesienie wydatków inwestycyjnych, wystawiane są na Gminę, ze względu na fakt, iż - jak wskazano we wniosku - wydatki te dotyczą czynności nieobjętych zakresem opodatkowania, a ponadto są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez odrębny podmiot (zakład), mając na względzie dyspozycję art. 86 ust. 1 ustawy, brak jest podstaw, aby Gmina dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. W przedmiotowej sprawie sprzedaż opodatkowaną prowadzi bowiem zakład, nie zaś Gmina, będąca odrębnym od zakładu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powołanego przez Gminę orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, stwierdzić należy, że prezentowane wyroki - odmiennie niż w przedmiotowej sprawie - sprowadzają się do kwestii odliczenia przez podatnika podatku naliczonego w okolicznościach, gdy ten sam podatnik (a nie inny podatnik) ponosił określone wydatki przed rozpoczęciem działalności - na etapie przygotowań do prowadzenia działalności.

W kontekście powyższego uznać należy, iż wskazane wyroki TSUE nie są adekwatne do kwestii podatkowoprawnej, o którą pyta Gmina w złożonym wniosku i jako takie nie mogą prowadzić do odmiennego rozstrzygnięcia przedmiotowego zagadnienia. A zatem nie może być również mowy o naruszeniu zasady neutralności VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.