ITPP2/443-132/12/AW - VAT w zakresie podlegania opodatkowaniu dostawy nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2012 r. (data wpływu 2 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 18 kwietnia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu dostawy nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 lutego 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 18 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu dostawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 1998 r., w efekcie przetargu zorganizowanego przez Agencję Własności Rolnej Skarbu Państwa, nabył Pan nieruchomość rolną w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. Według obowiązującego wówczas planu zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość posiadała przeznaczenie pod zabudowę, m.in. pod zabudowę jednorodzinną oraz pod stację paliw. Z dniem 1 stycznia 2003 r. plan zagospodarowania przestrzennego, z mocy ustawy, przestał być planem obowiązującym.

W 2001 r. podzielił Pan działkę, uzyskując na to decyzję administracyjną Wójta Gminy. W 2010 r. żona uzyskała pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego na jednej z działek i została rozpoczęta budowa tego domu. Obecny stan zaawansowania budowy to stan surowy otwarty. W 2011 r. Wójt Gminy wydał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu pod budowę stacji paliw na drugiej działce. Ww. nieruchomości stanowią współwłasność małżeńską. Prowadzi Pan gospodarstwo rolne i jest ubezpieczony w KRUS. Jest Pan "płatnikiem podatku VAT", lecz od września 2010 r. nie prowadzi działalności gospodarczej i od tego czasu składa comiesięcznie tzw. "deklaracje zerowe VAT". Będą to pierwsze nieruchomości sprzedawane z podziału gospodarstwa rolnego. Obecnie zamierza Pan sprzedać obie nieruchomości. Działka nr 343/2 pod stację paliw została wydzielona w 2001 r. z działki rolnej. Była i jest użytkowana rolniczo od dnia nabycia do chwili obecnej. Są dla niej przyznawane rolnośrodowiskowe dopłaty unijne. Działka nr 348/8 pod dom jednorodzinny została nabyta na cele działalności rolniczej i wydzielona w 2001 r. Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na budowę stacji paliw wydana została przez Wójta Gminy na Pana wniosek. Była użytkowana wyłącznie rolniczo od dnia nabycia, tj. od 1998 r. do dnia rozpoczęcia budowy domu w 2010 r. Z tytułu wydatków poniesionych na budowę domu nie korzystał Pan z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Nie wyklucza Pan w przyszłości sprzedaży działek wydzielonych z działki rolnej, niemniej jednak, pomimo powierzenia w styczniu 2012 r. sprzedaży do biura handlu nieruchomościami, brak jest w chwili obecnej osób zainteresowanych ich nabyciem. W ubiegłym roku działkę nr 341/61 oferował Pan do sprzedaży poprzez ogłoszenie w prasie, lecz bezskutecznie. W celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży przewiduje Pan następujące prace: wykonanie przyłączy wodno-kanalizacyjnych oraz przyłącza energii elektrycznej, w zależności od tego, ile czasu pozostanie do zawarcia umowy kupna-sprzedaży działek. Przez przedmiotowe działki od około 30 lat przebiega sieć wodociągowa, stanowiąca własność Gminy, zasilająca wieś. Sieć ta zasilać będzie w wodę działki nr 343/8 i 343/61.

W przeszłości w 1991 r. sprzedał Pan grunt rolny - część gospodarstwa rolnego oraz w 2010 r. łąkę, jako część gospodarstwa rolnego. W przyszłości nie wyklucza sprzedaży innych, niewskazanych we wniosku nieruchomości w przypadku zainteresowania ich zakupem, które obecnie jest "zerowe" (w przypadku działek nr 343/8 i 343/61).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien zapłacić podatku od towarów i usług z uwagi na to że:

* są to pierwsze nieruchomości powstałe z podziału, które zamierza sprzedać,

* jest rolnikiem ubezpieczonym w KRUS,

* nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie budowlanym, a ma zarejestrowaną działalność handlową (sprzedaż gazu LPG),

* nie prowadzi działalności gospodarczej od września 2010 r. z uwagi na jej obecną nieopłacalność,

* zakupiona w 1998 r. nieruchomość weszła w skład gospodarstwa rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w myśl postanowień art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych regulacji prawnych, grunt spełnia definicję towaru, a jego sprzedaż jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy określa, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazując w ustawie czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca odszedł od czysto cywilistycznego pojęcia dostawy towarów jako przeniesienia własności towaru. Z brzmienia ww. przepisów wynika bowiem, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

W przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione pytania prejudycjalne Trybunał wskazał, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu, na działaniach marketingowych. Trybunał podkreślił, że działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W powyższej kwestii wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 listopada 2011 r. I FSK 1059/10 orzekając, iż istotna jest ocena, czy w świetle okoliczności danej sprawy zainteresowany w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w świetle tego przepisu, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia takich czynności jak np. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy gruntów nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż w 1998 r. nabył Pan nieruchomość rolną w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. Wg obowiązującego wówczas planu zagospodarowania przestrzennego, posiadała ona przeznaczenie pod zabudowę jednorodzinną oraz stację paliw. Z dniem 1 stycznia 2003 r. plan zagospodarowania przestrzennego, z mocy ustawy, przestał obowiązywać. W 2001 r. podzielił Pan nieruchomość na dwie działki, które były użytkowane rolniczo od dnia nabycia do chwili obecnej. W 2010 r. żona uzyskała pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego na jednej z działek i została rozpoczęta budowa. Z tytułu wydatków poniesionych na budowę nie korzystał Pan z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Obecny stan zaawansowania budowy to stan surowy otwarty. W 2011 r. Wójt Gminy wydał na Pana wniosek decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu pod budowę stacji paliw na drugiej działce. Obecnie zamierza Pan sprzedać obie nieruchomości. Jest Pan zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług, lecz od września 2010 r. nie prowadzi działalności gospodarczej i od tego czasu składa comiesięcznie tzw. "deklaracje zerowe VAT".

Nie wyklucza Pan w przyszłości sprzedaży działek wydzielonych z działki rolnej, niemniej jednak, pomimo powierzenia w styczniu 2012 r. sprzedaży biuru handlu nieruchomościami, brak jest w chwili obecnej osób zainteresowanych ich nabyciem. W ubiegłym roku działkę nr 341/61 oferował Pan do sprzedaży poprzez ogłoszenie w prasie, lecz bezskutecznie. W celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży przewiduje Pan następujące czynności: wykonanie przyłączy wodno-kanalizacyjnych oraz przyłącza energii elektrycznej w zależności od tego, ile czasu pozostanie do zawarcia umowy kupna-sprzedaży działek. W 1991 r. sprzedał Pan grunt rolny stanowiący część gospodarstwa rolnego, a w 2010 r. łąkę, będącą również częścią tego gospodarstwa. W przyszłości nie wyklucza sprzedaży innych nieruchomości, niewskazanych we wniosku, w przypadku zainteresowania ich zakupem.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych regulacji stwierdzić należy, iż z okoliczności niniejszej sprawy wynika, że w związku z planowaną dostawą działek, działa Pan w charakterze handlowca. Wskazał Pan bowiem, że w przypadku działki przeznaczonej pod stację paliw wystąpił o warunki zabudowy, zamieścił ogłoszenia w prasie i powierzył sprzedaż biuru nieruchomości, jak również zamierza wykonać przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz przyłącza energii elektrycznej. Zatem Pana aktywność w zakresie zbycia wydzielonego gruntu jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego typu obrotem. Powyższe czynności wskazują, że sprzedaż tej działki nie będzie mieścić się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, lecz z uwagi na jej zorganizowany charakter będzie spełniać warunki do uznania jej za realizowaną przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

W odniesieniu do drugiej działki - żona uzyskała pozwolenie na budowę domu i została ona rozpoczęta, jednakże z treści wniosku nie wynika, że czynności w tym zakresie miały na celu realizację własnych potrzeb mieszkaniowych. Podkreślenia natomiast wymaga fakt, iż zmierzając do jej zbycia podjął Pan te same aktywne czynności, co w przypadku pierwszej działki, cechujące działania handlowca dokonującego dostawy terenu budowlanego.

Reasumując należy stwierdzić - mając na uwadze również aktualne orzecznictwo sądowe, a także ww. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zamierzona dostawa ww. nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu, a Pana, jako dokonującego tych czynności, uznać należy za podatnika podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.