ITPP2/443-1283/12/EB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2012 r. (data wpływu 19 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 20 grudnia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesionymi nakładami na budowę sieci wodno-kanalizacyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 19 października 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 20 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesionymi nakładami na budowę sieci wodno-kanalizacyjnych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina w 2010 r. wykonała inwestycję dotyczącą budowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej w trzech sołectwach. Ogólna wartość inwestycji to 3.393.235,32 zł. Zakres rzeczowy inwestycji obejmował:

* roboty budowlane w wysokości 3.227.694,32 zł,

* dokumentację projektową w wysokości 125.891 zł,

* nadzór inwestorski w wysokości 39.650 zł.

Inwestycja ta była współfinansowana w ramach działań "Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej" objętych PROW na lata 2007-2013. Dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej wyniosło nie więcej niż 75% poniesionych kosztów kwalifikowanych. Podatek od towarów i usług stanowił koszt niekwalifikowany. Po zakończeniu inwestycji w 2010 r. została ona przyjęta jako środek trwały, a następnie nieodpłatnie przekazana na podstawie protokołu do Zakładu (samorządowy zakład budżetowy). Do dnia 28 grudnia 2012 r. Zakład, na podstawie protokołu przekazania przekaże dla Gminy środek trwały (sieć wodociągową i sieć kanalizacyjną) o wartości 3.393.235,32 zł. Następnie do dnia 31 grudnia 2012 r., Gmina zawrze umowę na odpłatną dzierżawę środka trwałego - sieć wodociągową i kanalizacyjną z Zakładem. Zgodnie z zawartą umową, sieć wodociągowa i kanalizacyjna zostaną wydane Zakładowi z dniem 1 stycznia 2013 r.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z budową sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej, począwszy od 2013 r. (korekta w deklaracji za styczeń 2014 r.), w wysokości 1/10 tej kwoty, a w kolejnych 6 latach kolejnych korekt, w łącznej wysokości 7/10 kwoty tego podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z budową sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej w łącznej w wysokości 7/10 kwoty tego podatku, po złożeniu korekt deklaracji. Gmina stwierdziła, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Wskazała, iż w myśl ustawy, dzierżawa zaliczana jest do świadczenia usług (art. 8 ust. 1 ustawy), bądź stanowi dostawę towarów, po spełnieniu określonych warunków (art. 7 ust. 1). Podniosła, iż zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik może złożyć korektę deklaracji w sytuacji zmiany przeznaczenia towarów w ciągu 10 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, lecz do czynności, które nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Z kolei, reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jak stanowi art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4).

Natomiast jak mowa w art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W świetle art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a).

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż w 2010 r. Gmina wykonała inwestycję o wartości 3.393.235,32 zł, dotyczącą budowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej w trzech sołectwach. Zakres rzeczowy obejmował: roboty budowlane, dokumentację projektową i nadzór inwestorski. Inwestycja była współfinansowana ze środków Unii Europejskiej. Po jej zakończeniu w 2010 r. została ona przyjęta jako środek trwały, a następnie nieodpłatnie przekazana na podstawie protokołu Zakładowi (samorządowemu zakładowi budżetowemu). Do dnia 28 grudnia 2012 r. Zakład przekaże Gminie środek trwały (sieć wodociągową i sieć kanalizacyjną). Następnie do dnia 31 grudnia 2012 r. Gmina zawrze umowę na odpłatną dzierżawę ww. środka trwałego z Zakładem. Zgodnie z zawartą umową, sieć wodociągowa i kanalizacyjna zostanie wydana Zakładowi z dniem 1 stycznia 2013 r.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż z uwagi na fakt, że od dnia oddania do użytkowania ww. sieci były wykorzystywane do czynności nieopodatkowanych (przekazanie do bezpłatnego użytkowania), a od dnia 1 stycznia 2013 r. będą służyły do czynności opodatkowanych (odpłatna dzierżawa), Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty podatku, o której mowa w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Pierwsza korekta powinna zostać dokonana w deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej za pierwszy okres rozliczeniowy 2014 r. Jeżeli do końca 10-letniego okresu korekty nieruchomości będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych Gminie będzie przysługiwało prawo do korekty za kolejne lata, każdorazowo w wysokości 1/10 podatku naliczonego. W efekcie Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia łącznie 7/10 podatku naliczonego związanego z budową sieci wodno-kanlizacyjnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.