ITPP2/443-1190/13/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.), uzupełnionym w dniu 31 stycznia 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* obowiązku wliczania otrzymywanego wsparcia do podstawy opodatkowania - jest prawidłowe,

* sposobu jego udokumentowania - jest nieprawidłowe,

* momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z jego otrzymaniem w 2014 r. - jest prawidłowe.

W dniu 4 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 stycznia 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wliczania otrzymywanego wsparcia do podstawy opodatkowania, sposobu jego udokumentowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z jego otrzymaniem w 2014 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka zajmuje się sprzedażą produktów z branży informatycznej oraz związanymi z nimi materiałami eksploatacyjnymi. Nabywa towary produkowane przez światowy koncern. Koncern stworzył specjalny program - XXX, który polega na tym, że przez jedną ze swoich europejskich firm, mającą siedzibę w Szwajcarii, dofinansowuje sprzedaż towarów przez Spółkę dla ostatecznego klienta w formie tzw. dodatkowego rabatu, określanego dalej jako Wsparcie. Firma ta nie jest dostawcą materiałów eksploatacyjnych. Materiały eksploatacyjne są nabywane od niezależnego dystrybutora, który zaopatruje się w fabrykach koncernu. Wsparcie jest w sensie ekonomicznym dopłatą w określonej kwocie. Podczas brania udziału w dużych przetargach Spółka, współpracując z koncernem, na podstawie programu ma możliwość zgłosić się do koncernu po owo Wsparcie, aby móc zaoferować warunki umożliwiające wygranie przetargu. Dzięki wykorzystaniu zasad programu, Spółka może zaoferować klientowi dodatkowy rabat, a tym samym cenę ofertową niższą niż pozwala na to cena zakupu towarów od dostawcy. Warunkiem przydzielenia Wsparcia jest uwzględnienie go w całości w cenach dla klienta, ma ono więc wpływ na cenę sprzedaży. Wysokość rabatu dla klienta musi zostać ustalona z koncernem. Spółka, otrzymująca Wsparcie w określonej kwocie, ma obowiązek o tę kwotę obniżyć cenę towarów oferowanych ostatecznemu odbiorcy. Wypłata Wsparcia następuje po fakcie sprzedaży do klienta. Oznacza to, że Spółka sprzedaje klientowi towar z rabatem, z tytułu którego Wsparcie sama otrzymuje później. Należność Wsparcia zostaje w całości wypłacona Spółce przez firmę koncernu z siedzibę w Szwajcarii. Otrzymanie Wsparcia miało miejsce w 2013 r., ale także otrzymywane będzie w przyszłości.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytania.

* Czy otrzymane Wsparcie cenowe podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dotacje, subwencje oraz inne elementy wymienione w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535).

* Czy otrzymane w przyszłości Wsparcie cenowe będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dotacje, subwencje oraz inne elementy wymienione w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

* Czy w związku z otrzymanym w 2013 r. Wsparciem Spółka ma obowiązek wystawiania faktur wewnętrznych i wykazania podatku należnego.

* Czy w związku z otrzymaniem w przyszłości Wsparcia Spółka będzie miała obowiązek wystawiania faktur wewnętrznych i odprowadzania podatku należnego.

* Czy otrzymane w 2014 r. Wsparcie cenowe należy doliczyć do podstawy opodatkowania w dacie otrzymania dotacji (wpływu na rachunek bankowy).

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym we wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedmiotowe Wsparcie cenowe jako dopłaty, dotacje, subwencje oraz inne elementy wymienione w art. 29 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Spółka wskazała, że sposób przeprowadzenia transakcji wypłaty Wsparcia jest nietypowy z uwagi na fakt, że jest ono wypłacane przez podmiot trzeci niebędący dostawcą towaru (materiałów eksploatacyjnych). W jej ocenie, w związku z tym, że udzielone Wsparcie będzie miało wpływ na cenę sprzedaży towarów, gdyż jest związane z konkretną dostawą, będzie nosiło cechy dotacji lub dopłaty oraz będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. W sytuacjach, w których dotacja, dopłata, w istocie stanowi wynagrodzenie za konkretne świadczenie ze strony otrzymującego tę płatność, stanowi ona opodatkowany obrót dla tej czynności. Stwierdziła, że o przedmiotowym zakresie nie przesądza nazwa świadczenia, lecz jego rzeczywisty charakter. W związku z tym, jeśli dotacja należna jest za coś, to powstaje podejrzenie, że w istocie stanowi ona wynagrodzenie za inną czynność opodatkowaną (najczęściej stanowiącą zaniechanie na określonym polu - w tym przypadku udzielenie rabatu klientowi, czyli zmniejszenie kwoty należnej od klienta). Spółka podniosła, że opodatkowane mogą być tylko te dotacje, które w sposób bezpośredni związane są z ceną świadczonej usługi lub wykonywanej dostawy. Powinny one stanowić część wynagrodzenia za te świadczenia, tyle że pokrywaną nie przez nabywcę, lecz przez podmiot dokonujący dofinansowania. Decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem od towarów i usług powinien być element bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową usługi (możliwość alokacji dotacji w cenie usługi).

Zdaniem Spółki, dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Otrzymanie dotacji nie stanowi natomiast samo w sobie żadnej czynności opodatkowanej ani zdarzenia opodatkowanego. Jest to tylko dodatkowy element podstawy opodatkowania do czynności, z którą dotacja jest związana. Skutkuje to m.in. tym, że dotacje opodatkowane są wedle takiej stawki jak czynności, których dotyczą. Na potwierdzenie powyższego Spółka przywołała fragment wyroku WSA w Warszawie z dnia 23 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Wa 116/07 oraz odwołała się do wyroku NSA z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1513/10.

Wskazała, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, obrotem w podatku od towarów i usług jest kwota należna z tytułu sprzedaży zwiększona o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych przez podatnika. Stwierdziła, że do podstawy opodatkowania są wliczane tylko te kwoty dofinansowań, które zostały faktycznie otrzymane. Do podstawy opodatkowania wlicza się kwotę dotacji, dopłaty, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Oznacza to, że otrzymywana dopłata jest kwotą brutto, zawierającą w sobie podatek. Po otrzymaniu dotacji należy zatem obliczyć podatek zawarty w kwocie dotacji. Przykładowo, jeśli dopłata do czynności opodatkowanej stawką 23% wynosiła 100, to w kwocie tej zawarte jest 18,70 podatku, zaś podstawą opodatkowania jest kwota 81,30.

Spółka podniosła, że zgodnie z wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 226/08, dotacje, subwencje oraz dopłaty o podobnym charakterze będą powodowały obowiązek naliczania VAT przez podatnika, jeżeli będzie można precyzyjnie określić ich wpływ na cenę, a który powinien wynikać z charakteru dotacji lub subwencji. Zaznaczyła, że konieczność istnienia bezpośredniego związku z ceną dostaw towarów (świadczonych usług) jako warunku ujęcia subsydiów w podstawie opodatkowania podkreślił także ETS w swoim orzeczeniu z dnia 22 listopada 2001 r., sygn. C-184/00, zgodnie z którym w odniesieniu do podatków obrotowych, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wzajemnego świadczenia za dostawę towarów lub usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy. Do sądu krajowego należy ustalenie, na podstawie przedstawionych mu faktów, czy subwencja ta stanowi takie wynagrodzenie. ETS nakazał takie rozumienie omawianego przepisu, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności, a więc między tą dotacją, a dostawą towarów lub świadczeniem usługi musi istnieć związek o charakterze bezpośrednim. Dotacja, dopłata, powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie.

Spółka zaznaczyła, że zgodnie z obecnie obowiązującym art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Stwierdziła, że zgodnie z wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 718/08, aby dotacja mogła wchodzić do podstawy opodatkowania VAT musi mieć charakter kompensujący lub zastępujący cenę. Podobny pogląd wyraził też WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1171/07.

Spółka wskazała, w przedstawionym stanie faktycznym może liczyć na Wsparcie koncernu, polegające na refinansowaniu obniżki oferowanej ceny. Otrzymując ww. Wsparcie w określonej kwocie ma obowiązek o tę kwotę obniżyć cenę towarów oferowanych ostatecznemu odbiorcy. Potwierdza to więc bezpośredni charakter wpływu przedmiotowego Wsparcia na cenę towaru oferowanego przez Spółkę i stanowi uzupełnienie zapłaty za sprzedany towar, szczególnie, że jest wypłacane już po dokonaniu sprzedaży towaru. Takie samo stanowisko wyraziła w odniesieniu do Wsparcia otrzymywanego w przyszłości.

W opinii Spółki, transakcję otrzymania Wsparcia należałoby udokumentować poprzez wystawienie faktury wewnętrznej w dacie otrzymania środków pieniężnych. Wynika to z interpretacji przepisów dotyczących udokumentowania zwrotu dotacji zawartych w art. 106 ust. 7 ustawy. Stwierdziła, że fakturę wewnętrzną należy przedstawić w rejestrach VAT oraz odprowadzić podatek należny.

Spółka wskazała, że w stosunku do zdarzeń przyszłych również będzie miała obowiązek wystawiania faktur wewnętrznych w dacie otrzymania środków pieniężnych oraz wykazania podatku należnego.

Stwierdziła, że moment powstania obowiązku podatkowego należy określić w dacie otrzymania dotacji (wpływu na rachunek bankowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:

* prawidłowe - w zakresie obowiązku wliczania otrzymywanego wsparcia do podstawy opodatkowania,

* nieprawidłowe - w zakresie sposobu jego udokumentowania,

* prawidłowe - w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z jego otrzymaniem w 2014 r.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, który obowiązywał do dnia 31 grudnia 2013 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. powyższą kwestię reguluje art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi ust. 6 pkt 1 powyższego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Z treści przepisów art. 29 ust. 1 i art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Podstawę opodatkowania zwiększają tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy konkretnego rodzaju usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze zwiększają podstawę opodatkowania, czy nie, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele dofinansowania realizowanego w określonej formie.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję lub inną dopłatę o podobnym charakterze), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług.

Kryterium uznania dotacji (subwencji lub innej dopłaty) za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, że dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast dotacja niedająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, służąca pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika, nie stanowi obrotu, czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Kwestie związane z określeniem momentu powstania obowiązku podatkowego od dnia 1 stycznia 2014 r. reguluje art. 19a ustawy. Jak stanowi ust. 1 tego artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z ust. 5 pkt 2 powyższego artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 146a pkt 1 ustawy stanowi, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, który to artykuł obowiązywał do dnia 31 grudnia 2013 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Według regulacji ust. 7 powyższego artykułu, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Skoro zwrot dofinansowania do dnia 31 grudnia 2013 r. mógł następować w oparciu o fakturę wewnętrzną, należy uznać, że również otrzymanie dofinansowania, mogło być dokumentowane w ten sposób.

Do ww. daty szczegółowe zasady dotyczące fakturowania - w tym wystawiania faktur wewnętrznych - zawierało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360, z późn. zm.).

Zgodnie z § 24 ust. 1 tego rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 mogą być odpowiednio stosowane do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

Od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie związane z wystawianiem faktur w głównej mierze regulują art. 106a-106q, które zostały dodane do ustawy o podatku od towarów i usług art. 1 pkt 50 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35). Przepisy te nie zawierają jednak regulacji dotyczących wystawiania faktur wewnętrznych. Regulacji takich nie zawiera również rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. poz. 1485).

Analiza okoliczności przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że otrzymywane przez Spółkę wsparcie zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (a od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy), gdyż warunkiem jego uzyskania jest uwzględnienie go w całości w cenach towarów stosowanych dla klienta. Wobec tego należy uznać, że wsparcie to stanowi/będzie stanowiło dopłatę, która ma/będzie miała bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez Spółkę towarów. Do dnia 31 grudnia 2013 r. fakt otrzymania ww. wsparcia Spółka mogła dokumentować wystawiając faktury wewnętrzne, w których winna wykazać podatek należny. Natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur nie zawierają regulacji dotyczących wystawiania faktur wewnętrznych, a zatem przyjąć należy, że okoliczność otrzymania wsparcia od ww. daty Spółka powinna udokumentować poprzez wystawienie dokumentu wewnętrznego, w którym winna wykazać podatek należny. Wystawienie faktury wewnętrznej, z uwagi na brak regulacji wprowadzającej zakaz w tym zakresie, nie powinno być traktowane jako działanie nieprawidłowe, nie można jednak powiedzieć, że w takim przypadku wystąpi obowiązek wystawiania faktur wewnętrznych. Sposób dokumentowania otrzymania ww. wsparcia od dnia 1 stycznia 2014 r. zależy w istocie od decyzji Spółki.

W konsekwencji stanowisko, że Spółka miała/będzie miała obowiązek wystawiania faktur wewnętrznych należało uznać za nieprawidłowe.

Obowiązek podatkowy z tytułu wsparcia otrzymanego w 2014 r. powstanie - zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy - z chwilą jego otrzymania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.