ITPP2/443-1111/11/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku z tytułu naprawy gwarancyjnej pojazdu - jest prawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku z tytułu naprawy gwarancyjnej pojazdu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się sprzedażą i serwisem samochodów ciężarowych. W przypadku, gdy nabyty od niej samochód, będący na gwarancji, ulegnie uszkodzeniu na terenie krajów Unii Europejskiej, obieg naprawy przedstawia się następująco:

* właściciel pojazdu dzwoni do I. Holandia,

* I. Holandia dzwoni do sprzedawcy tego samochodu, prosząc o gwarancję płatności,

* I. Holandia, po otrzymaniu gwarancji płatności, kieruje pojazd do najbliższego warsztatu naprawy w kraju, w którym uległ uszkodzeniu,

* warsztat naprawczy naprawia samochód i wystawia fakturę VAT dla klienta będącego właścicielem pojazdu określając, iż naprawa ta jest opodatkowana stawką 0%; klient tej faktury nie otrzymuje - jest ona przesyłana do I. Holandia,

* na podstawie ww. faktury I. Holandia wystawia fakturę (bez podatku VAT) "na sprzedawcę pojazdu", do której dołącza fakturę warsztatu naprawczego wystawioną "na właściciela pojazdu",

* sprzedawca uznając, iż naprawa dotyczy pojazdu będącego na gwarancji, sporządza wniosek o uznanie powyższej naprawy w ramach gwarancji pojazdu; wniosek ten przesyła do D. Polska - przedstawiciela producenta pojazdu,

* po uznaniu gwarancji przez D. Polska, sprzedawca pojazdu wystawia fakturę dla D. Holandia - producenta pojazdu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kto ma obowiązek rozliczyć podatek od towarów i usług należny i naliczony.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma obowiązku naliczania podatku należnego i naliczonego, ponieważ naprawa nie była wykonywana na rzecz sprzedawcy. Spółka wskazała, że zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą tej usługi posiada siedzibę działalności gospodarczej. W ocenie Spółki, producent pojazdu (D. Holandia) jest nabywcą tej usługi i winien rozliczyć podatek należny i naliczony od z tytułu naprawy gwarancyjnej, bowiem w końcowym efekcie to on pokrywa koszty naprawy pojazdu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do zapisu art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W ust. 2a ww. artykułu wskazano, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z brzmieniem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 34/1 z późn. zm.), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

W myśl postanowień art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Ponadto zgodnie z treścią art. 577 § 1 ww. ustawy, w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Natomiast art. 580 § 1 k.c. określa, iż kto wykonuje uprawnienia wynikające z gwarancji, powinien dostarczyć rzecz na koszt gwaranta do miejsca wskazanego w gwarancji lub do miejsca, w którym rzecz została wydana przy udzieleniu gwarancji, chyba że z okoliczności wynika, iż wada powinna być usunięta w miejscu, w którym rzecz znajdowała się w chwili ujawnienia wady.

W § 2 ww. artykułu wskazano, że gwarant jest obowiązany wykonać obowiązki wynikające z gwarancji w odpowiednim terminie i dostarczyć uprawnionemu z gwarancji rzecz na swój koszt do miejsca wskazanego w paragrafie poprzedzającym.

Niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy w czasie od wydania jej gwarantowi do jej odebrania przez uprawnionego z gwarancji ponosi gwarant (§ 3 tegoż artykułu).

Analiza powołanych przepisów Kodeksu cywilnego prowadzi do wniosku, iż dokonując sprzedaży i wydając dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, gwarant staje się zobowiązanym wobec nabywcy określonego towaru. Czynności naprawcze realizowane w ramach gwarancji i rękojmi mają niewątpliwie charakter usługowy. Jeżeli są one realizowane przez gwaranta na rzecz kupującego stanowią usługi wykonywane bez wynagrodzenia, a jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże w rzeczywistości prowadzenia działalności gospodarczej, w miejsce bezpośredniej realizacji swych zobowiązań wynikających z udzielonych gwarancji, gwarant może zdecydować się na zlecenie wykonania tych obowiązków podmiotowi trzeciemu, co może wynikać np. z przewagi kosztowej lub logistycznej takiego rozwiązania. Wówczas powstaje nowy stosunek cywilnoprawny pomiędzy gwarantem, a tym podmiotem, który to stosunek jednak nie posiada już związku z gwarancją, o której mowa w art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego. W takim przypadku podmiot trzeci wykonuje za gwaranta i na jego rachunek stosowne czynności wynikające z gwarancji, np.: naprawy, usunięcia wad. Tym samym wykonanie przez ten podmiot zobowiązań gwarancyjnych za gwaranta uznać należy za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Oznacza to, że podmiot obciążający kontrahenta daną usługą nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inny podmiot, nie może być zatem potraktowane w żaden inny sposób niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka zajmuje się sprzedażą i serwisem samochodów ciężarowych. Jeżeli objęty gwarancją samochód ulegnie uszkodzeniu na terenie Unii Europejskiej, właściciel pojazdu dzwoni do I. Holandia, który to podmiot - po otrzymaniu od Spółki gwarancji płatności - kieruje pojazd do najbliższego warsztatu naprawy w kraju, w którym uległ uszkodzeniu. Po wykonaniu naprawy warsztat wystawia fakturę na rzecz klienta będącego właścicielem pojazdu i przesyła ją do I. Holandia. Na podstawie ww. faktury I. Holandia wystawia fakturę (bez podatku VAT) dla Spółki, do której dołącza fakturę warsztatu naprawczego. Spółka sporządza wniosek o uznanie powyższej naprawy w ramach gwarancji pojazdu, który przesyła do D. Polska - przedstawiciela producenta pojazdu. Po uznaniu gwarancji przez D. Polska, Spółka wystawia fakturę dla D. Holandia - producenta pojazdu.

Treść złożonego wniosku wskazuje, iż Spółka występuje jako podmiot dokonujący za gwaranta i na jego rachunek czynności w zakresie wykonania obowiązków wynikających z gwarancji. Skoro bowiem Spółka przenosi koszty poniesionych napraw gwarancyjnych na producenta pojazdów (gwaranta), bierze udział w świadczeniu usług i tym samym będzie traktowana jakby sama wyświadczyła te usługi. W tej sytuacji należy uznać, iż Spółka świadczy usługi usunięcia wady fizycznej rzeczy w drodze dokonania jej naprawy.

Należy podkreślić, iż Spółka nie jest zobowiązana wobec klientów realizujących swe uprawnienia wynikające z gwarancji, jest natomiast zobowiązana wobec gwaranta, gdyż to na jego zlecenie dokonuje - za pośrednictwem I. Holandia i D. Polska - napraw gwarancyjnych pojazdów zgłaszanych w ramach gwarancji. Ponadto od gwaranta Spółka otrzymuje wynagrodzenie za przedmiotowe usługi.

Uwzględniając fakt, iż w świetle regulacji zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług kontrahent Spółki (D. Holandia) spełnia definicję podatnika, a z treści wniosku nie wynika, aby miał stałe miejsce prowadzenia działalności w kraju innym niż jego siedziba, miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - jest terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę, t.j. Holandia. Zatem usługi te nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski, wobec czego Spółka nie jest zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów usług na terytorium kraju (w Polsce).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).