ITPP2/443-1098/09/MD - Prawo gminy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową hali widowiskowo-sportowej wraz z zapleczem hotelowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2009 r. (data wpływu 18 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 15 lutego 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do ubiegania się o zwrot podatku od towarów i usług poprzez złożenie korekt deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 grudnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 15 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do ubiegania się o zwrot podatku od towarów i usług poprzez złożenie korekt deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od maja 1995 r. Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 2005 r. realizuje budowę hali widowiskowo-sportowej wraz z zapleczem hotelowym. Budowa finansowana jest ze środków własnych i środków Ministerstwa Sportu. Całkowity koszt inwestycji to ok. 25.000.000,00 zł, z czego ok. 4.500.000,00 zł stanowi podatek od towarów i usług. Planowany termin zakończenia inwestycji oraz oddania jej do użytkowania to marzec 2010 r. Aktualnie prace budowlane są zakończone, trwają czynności zmierzające do dokonania odbioru kompleksu do użytkowania.

Po wybudowaniu obiekt zostanie oddany w dzierżawę spółce komunalnej, w której Gmina posiada 100 % udziałów. Hala będzie wynajmowana za odpłatnością osobom fizycznym i prawnym, instytucjom (klubom sportowym) na różne cele: imprezy sportowe, siłownie, wystawy. Przy hali będzie funkcjonowała baza hotelowa. Pożytki z tytułu wynajmu pomieszczeń będzie pobierała spółka komunalna. Gmina nie przewiduje wykorzystywania obiektu w przyszłości do czynności innych niż opodatkowane.

Odliczenia podatku naliczonego nie dokonywano na bieżąco, gdyż przewidywano wydzierżawienie tego obiektu spółce komunalnej, ale również zakładano wniesienie go aportem do spółki, który był zwolniony od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo ubiegania się o zwrot podatku od towarów i usług w wysokości ok. 4.500.000,00 zł, poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmując, że inwestycja po zakończeniu będzie przedmiotem odpłatnej dzierżawy opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, dla czynnego podatnika, jakim jest Gmina, będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku naliczonego, poprzez dokonanie korekty deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące (wraz ze złożeniem wyjaśnienia do sporządzonej korekty). Prawo do korekty wynika z art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności "podatkowych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W świetle art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (§ 2 tego artykułu).

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej: ustawą - w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że przedmiotowe prawo, nie mając bezwarunkowego charakteru, przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, występującemu w takim charakterze, o ile podatek naliczony wynika z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi, realizowanymi przez podatnika.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje - co do zasady - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Według ust. 11 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast z treści ust. 13 ww. artykułu wynika, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z ust. 5 tego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl ust. 6 ww. artykułu, przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Ustęp 7 cyt. artykułu przesądza, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, sprowadzającego się do oddania rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na uiszczaniu kwoty ustalonego czynszu dzierżawnego.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Gmina realizuje budowę hali widowiskowo-sportowej wraz z zapleczem hotelowym. Planowany termin zakończenia inwestycji oraz oddania jej do użytkowania to marzec 2010 r. Po wybudowaniu obiekt zostanie oddany w dzierżawę spółce komunalnej, w której Gmina posiada 100 % udziałów. Gmina nie przewiduje wykorzystywania obiektu w przyszłości do czynności innych niż opodatkowane. W zakresie realizowanej inwestycji nie dokonywano odliczenia podatku naliczonego "na bieżąco", gdyż przewidywano wydzierżawienie obiektu spółce komunalnej, ale również zakładano wniesienie go aportem do spółki, który był zwolniony od podatku od towarów i usług.

Na tym tle Gmina powzięła wątpliwość dotyczącą możliwości ubiegania się o zwrot podatku od towarów i usług poprzez złożenie korekt deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, cytowane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 91 ust. 8 ustawy, należy stwierdzić, że skoro aktualnie Gmina podjęła decyzję, że po wybudowaniu obiekty, o których mowa we wniosku, będą oddane w opodatkowaną dzierżawę, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją wyżej opisanej inwestycji, jednak nie na podstawie wskazanego przez Gminę art. 86 ust. 13 ustawy, ale na zasadzie określonej w art. 91 ust. 8 ustawy.

Skoro bowiem Gmina nie dokonywała takiego odliczenia "na bieżąco", ze względu na przewidywanie ewentualnego przekazania tych obiektów spółce komunalnej w drodze zwolnionego uprzednio od podatku wkładu niepieniężnego, a zmiana przeznaczenia ww. obiektów miała miejsce przed oddaniem ich do użytkowania, to jedynym uprawnionym trybem korekty nieodliczonego uprzednio podatku naliczonego, jest tryb wskazany w art. 91 ust. 8 ustawy. Tym samym za niezasadny należało uznać tryb korekty wskazany przez Gminę, tj. wynikający z art. 86 ust. 13 ww. ustawy.

Ewentualny zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, jest natomiast konsekwencją uprawnionego odliczenia (wykazania) tego podatku naliczonego, we właściwej deklaracji podatkowej.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zasadność zwrotu podatku naliczonego (w tym jego kwoty), nie była przedmiotem oceny tutejszego organu, bowiem taka ocena może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy I instancji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.