ITPP2/443-1066/10/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2010 r. (data wpływu 20 października 2010 r.), uzupełnionym dnia 23 grudnia 2010 r. oraz 10 stycznia 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do czynności aportu w postaci budynków wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym są posadowione - jest prawidłowe.

W dniu 20 października 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 23 grudnia 2010 r. i 10 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej do czynności wniesienia aportu w postaci budynków wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym są posadowione.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntu wraz z prawem własności budynków posadowionych na tym gruncie. Przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków na nim posadowionych, zostało zakupione w dniu 8 września 1998 r. od syndyka masy upadłości poprzedniej spółki będącej w upadłości, na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego. Budynki posadowione na gruncie wybudowane zostały jeszcze przez poprzednika prawnego upadłej spółki. Spółka nie dokonywała od daty zakupu żadnych istotnych nakładów.

Spółka zamierza wnieść aportem prawo użytkowania wieczystego wybranych działek gruntu, wraz z prawem własności budynków posadowionych na tym gruncie, do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której będzie większościowym udziałowcem. Aktualnie na działkach gruntu będących przedmiotem przyszłego aportu toczą się prace rozbiórkowe niektórych budynków. Rozbiórka przedmiotowych budynków odbywa się w taki sposób, że proces rozbiórki prowadzony jest kompleksowo w stosunku do indywidualnego budynku, a po jego zakończeniu rozpoczynany jest w stosunku do kolejnego. W każdym przypadku jednak przedmiotem aportu będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków, jednakże będzie to inna ilość budynków, niż w dniu składania niniejszego wniosku. W stosunku do budynków mających stanowić przedmiot aportu, Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka nie ponosiła w stosunku do przedmiotowych budynków wydatków na ulepszenie, przy których miałaby prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli wydatki były ponoszone, to były niższe niż 30% wartości początkowej. W momencie dokonywania aportu budynki pozostałe na działkach gruntu objętych aportem, będą stanowiły budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane tj. będą stanowiły taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Pomimo prowadzonych prac rozbiórkowych działki gruntu będące przedmiotem aportu, będą na moment jego dokonania w każdym przypadku działkami zabudowanymi budynkami t.j. przedmiotem aportu będzie każdorazowo prawo użytkowania wieczystego danej działki grunty oraz prawo własności budynków wzniesionych na tym gruncie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy aport takiego prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności budynków znajdujących się na tym gruncie, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji zarówno aport prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak i prawa własności budynków na nim posadowionych, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Uzasadniając swoje stanowiska Spółka wskazała, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Spółka wskazała treść art. 2 pkt 6 i art. 7 ust. 1 powołanej wyżej ustawy. Ponadto podniosła, że w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętej w dniu 8 stycznia 2007 r. (sygn. akt IFSP 1/06), oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a nie świadczenie usług, albowiem w wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Stwierdziła, że skoro oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest dostawą towarów, to w taki sam sposób należy traktować przeniesienie użytkowania wieczystego wraz z wzniesionymi na gruncie budynkami w drodze aportu. Po powołaniu treści art. 29 ust. 5 ustawy i § 12 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), wskazała, iż w związku z tym, że poprzez dokonanie aportu dojdzie do sprzedaży wieczystego użytkowania gruntu oraz dostawy budynków na gruncie wzniesionych, o tym, że do transakcji tej zastosowanie będzie miało zwolnienie od podatku od towarów i usług decydować będzie to, czy zbycie budynków trwale z gruntem związanych będzie zwolnione od podatku od towarów i usług. Spółka powołała treść art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, po czym ponownie wskazała, że prawo wieczystego użytkowania gruntu, jak i prawo własności budynków posadowionych na tym gruncie, nabyła od syndyka na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa w 1998 r. Podniosła, iż obowiązująca w tamtym czasie ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stanowiła w art. 3 ust. 1 pkt 1, że jej przepisów nie stosuje się do sprzedaży przedsiębiorstwa samodzielnie sporządzającego bilans. Spółka stwierdziła, że zostały również spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) ustawy. W związku z tym należy uznać, że dostawa budynków, o których mowa wyżej, zwolniona jest od opodatkowania podatkiem towarów i usług.

Reasumując wskazała, że mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że w przedstawionej sytuacji zarówno aport wieczystego użytkowania gruntu, jak i prawa własności budynków posadowionych na tym gruncie, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

W pkt 6 powołanego wyżej artykułu wskazano, że dostawą towarów jest również zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 wprowadzonym do ustawy przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, wg art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.

Wskazać jednocześnie należy, iż zgodnie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, można zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca:

W myśl ust. 11 tego artykułu, oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, mającym prawo skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 8 września 1998 r. od syndyka masy upadłościowej, Spółka nabyła przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego. W chwili obecnej zamierza wnieść w formie aportu prawo wieczystego użytkowania wybranych działek gruntu wchodach w skład ww. przedsiębiorstwa, wraz prawem własności budynków posadowionych na tym gruncie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Aktualnie na działkach tych toczą się prace rozbiórkowe niektórych budynków. Rozbiórka odbywa się w taki sposób, że prowadzona jest kompleksowo w stosunku do indywidualnego budynku, a po jej zakończeniu rozpoczynana jest w stosunku do kolejnego. W każdym przypadku przedmiotem aportu będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków. W stosunku do budynków mających stanowić przedmiot aportu Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka nie ponosiła w stosunku do przedmiotowych budynków wydatków na ulepszenie, przy których miałaby prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli wydatki były ponoszone, to były niższe niż 30% wartości początkowej. W momencie dokonywania aportu obiekty znajdujące się na działkach gruntu, będą stanowiły budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane tj. będą stanowiły taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Pomimo prowadzonych prac rozbiórkowych przedmiotem aportu, będą na moment jego dokonania w każdym przypadku działkami zabudowanymi budynkami t.j. przedmiotem aportu będzie każdorazowo prawo użytkowania wieczystego danej działki grunty oraz prawo własności budynków wzniesionych na tym gruncie.

Biorąc pod uwagę powyższe fakty, w tym stwierdzenie, " (...) W każdym przypadku jednak przedmiotem aportu będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków (...)" oraz treść powołanych przepisów należy uznać, że w opisanym przypadku dostawa przedmiotowych budynków będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż nabycie w 1998 r. przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego nie podlegało przepisom ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), a treść wniosku nie wskazuje żeby po nabyciu budynki były przedmiotem umów cywilnoprawnych (najem, dzierżawa lub innych o podobnym charakterze). Z tego też względu dostawa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy jednak wskazać, że planowana dostawa budynków korzystać będzie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a. W związku z powyższym na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 powołanego rozporządzenia, zwolnieniu od podatku będzie polegać również zbycie praw użytkowania wieczystego działek gruntu, na których są one posadowione.

Zaznaczyć należy, iż w sytuacji gdy przedmiotem aportu byłoby wyłącznie prawo wieczystego użytkowania gruntu powołane zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.