ITPP2/443-1055/09/MD - Prawo do zastosowania zwolnienia od podatku do czynności wniesienia aportu, którego przedmiotem będą środki trwałe.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 15 lutego 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku do czynności wniesienia aportu, której przedmiotem będą środki trwałe - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 15 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku do czynności wniesienia aportu, której przedmiotem będą środki trwałe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2006 r. Gmina podjęła decyzję o rozbiórce starych hoteli, a w ich miejsce wybudowaniu budynków mieszkalno-usługowych. Lokale użytkowe miały być przeznaczone na sprzedaż w formie przetargu. Pierwszy budynek został wybudowany w 2009 r. z podziałem: mieszkania komunalne - 75%, lokale użytkowe - 25% powierzchni budynku. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) Gmina nabyła prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z którego korzystała w miarę otrzymywanych faktur.

Na podstawie Uchwały Rady Miejskiej odstąpiono od przetargu lokali użytkowych. Na podstawie zarządzeń, Burmistrz ustalił warunki udostępniania zamiennych lokali użytkowych, natomiast w październiku 2009 r. przekazał budynek nieodpłatnie do zakładu budżetowego (Z) "w zarząd i administrację". Powołany przez Gminę zakład budżetowy w celu zarządzania, administrowania i eksploatacji zasobów lokalowych stanowiących własność gminy, po otrzymaniu ww. budynku, zasiedlił lokale mieszkalne (najem zwolniony od podatku od towarów i usług) oraz czerpie korzyści z dzierżaw lokali usługowych (podpisał umowy z dzierżawcami).

Zatem Gmina straciła prawo do obniżenia podatku należnego w październiku 2009 r. Na podstawie art. 91 ust. 5-8 ww. ustawy dokonała korekty podatku naliczonego. Przedmiotowa korekta dotyczyła wybudowanego budynku, węzła cieplnego oraz przyłącza do tego budynku.

Gmina zamierza wnieść aport rzeczowy do spółki akcyjnej, której jest 100% udziałowcem. W zamian za wkład niepieniężny otrzyma akcje tej spółki. Przedmiotem aportu będą ww. środki trwałe, tj. węzeł cieplny oraz przyłącze do ww. budynku mieszkalno-usługowego, będące budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Węzeł cieplny znajduje się wewnątrz, natomiast przyłącze znajduje się na zewnątrz budynku. Gmina nie ponosiła nakładów na ich ulepszenie ponieważ są to nowowybudowane środki trwałe (budynek oraz budowle). Węzeł cieplny i przyłącze zostały uruchomione przez ww. spółkę w celu ogrzania zasiedlanych mieszkań, lecz nadal są własnością Gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gmina może przekazać aportem do ww. spółki węzeł cieplny wraz z przyłączem w budynku, z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina tracąc prawo do obniżenia podatku należnego od nowowybudowanego budynku mieszkalno-usługowego, może przekazać aportem do ww. spółki węzeł cieplny wraz z przyłączem - ze zwolnieniem od podatku, na podstawie art. 7 i 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Wniesienie aportu rzeczowego do spółek prawa cywilnego lub handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w ww. przepisie, a tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W tym miejscu zauważyć należy, że stosownie do art. 47 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Ponadto z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Według § 2 tego artykułu, osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14, definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Stosownie do treści ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem ww. prawo, nie mając bezwarunkowego charakteru, przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, występującemu w takim charakterze, a podatek naliczony dotyczy zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi, realizowanymi przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Gmina zamierza wnieść aport rzeczowy do spółki prawa handlowego, której jest 100% udziałowcem. W zamian za wkład niepieniężny otrzyma akcje tej spółki. Przedmiotem aportu będą środki trwałe, tj. węzeł cieplny oraz przyłącza do budynku mieszkalno-usługowego, będące budowlami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, niezależnymi od tego budynku. Gmina nie ponosiła nakładów na ich ulepszenie, ponieważ są to nowowybudowane środki trwałe. Węzeł cieplny i przyłącze zostały uruchomione przez ww. spółkę w celu ogrzania zasiedlanych mieszkań, jednak nadal są własnością Gminy.

Na tym tle Gmina powzięła wątpliwość dotyczącą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do czynności aportu którego przedmiotem mają być ww. środki trwałe.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 43 ust. 1 pkt 10a i ust. 1 pkt 10 tego artykułu, oraz cyt. przepisy odrębne, należy stwierdzić, iż brak będzie podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności wniesienia do spółki prawa handlowego przedmiotowego aportu. O ile - jak wskazano we wniosku - ww. środki trwałe stanowią budowle w rozumieniu ustawy prawo budowlane, ich zbycie będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia, w związku z czym nie będzie miało zastosowanie, zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Nie zostaną również spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, na które wskazała Gmina, tj. określonego w ust. 1 pkt 10a ww. artykułu. Wprawdzie Gmina uznając, że utraciła prawo do odliczenia podatku naliczonego, skorygowała podatek odliczony w związku z wybudowaniem węzła cieplnego oraz przyłącza do budynku, nie oznacza to jednak, że - z punktu widzenia art. 86 ust. 1 ustawy - prawo to Jej nie przysługiwało (przysługuje), skoro infrastruktura ta będzie przedmiotem czynności opodatkowanej, tj. aportu. Należy podkreślić, że w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie jest istotne, czy podatnik skorzystał z prawa do odliczenia podatku od nabycia (wybudowania) budynku albo budowli, istotne jest czy prawo to obiektywnie jemu przysługiwało.

W związku z powyższym planowany aport będzie podlegał opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.