ITPP2/443-1022/11/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 26 września 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia działu przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 18 lipca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 26 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia działu przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. produkcja i sprzedaż elastycznej pianki poliuretanowej. Spółka tworzy międzynarodową grupę obejmującą spółki zależne, zlokalizowane w państwach Europy Środkowo-Wschodniej. Grupa zajmuje czołowe miejsce w sprzedaży produkowanych produktów w Polsce i Europie Środkowo-Wschodniej, m.in. dla przemysłu meblarskiego, motoryzacyjnego oraz budowlanego. Jednym z istotnych aktywów w prowadzonej działalności są znaki towarowe. Z uwagi na rosnące znaczenie gospodarcze znaków towarowych dla prowadzonej działalności gospodarczej oraz kwestie prawne związane z ich ochroną (działalność gospodarcza związana ze znakami jest odrębna od głównej działalności i cechuje się swoją specyfiką) Spółka, w ramach swojej struktury organizacyjnej, zamierza wyodrębnić zorganizowaną część przedsiębiorstwa odpowiedzialną za administrowanie i gospodarcze wykorzystanie znaku lub znaków towarowych (dalej: znaki towarowe). Znaki towarowe zostały wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie i nie są ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym. Do zadań wydzielonego segmentu działalności Spółki będzie należało m.in.:

* administrowanie znakami towarowymi należącym do Spółki,

* ustalanie wysokości opłat licencyjnych z tytułu korzystania ze znaków towarowych przez podmioty trzecie,

* bieżące rozliczanie tych opłat,

* rejestrowanie nowych znaków towarowych i odnawianie ochrony dla istniejących znaków towarowych,

* podejmowanie wszelkich innych działań z obszaru znaków towarowych niezbędnych z perspektywy ich ochrony i efektywnego nimi zarządzania.

Zadania powyższe realizowane będą przez wyodrębniony dział przedsiębiorstwa m.in. poprzez:

* zapewnienie ciągłości ochrony praw do znaków towarowych, w tym - podejmowanie wszelkich kroków prawnych, które ochronę tę zapewniają,

* zarządzanie rozliczeniami z tytułu korzystania ze znaków towarowych przez podmioty trzecie w zakresie wystawiania faktur, monitorowania i ściągania należności oraz regulowania zobowiązań związanych ze znakami towarowymi,

* nadzór nad prawidłowym korzystaniem ze znaków towarowych przez uprawnione podmioty trzecie.

Wydzielony segment działalności będzie wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Spółki: będzie m.in. posiadał składniki majątkowe niezbędne do realizacji powierzonych mu zadań oraz środki finansowe służące tym celom. Organizacyjne wyodrębnienie znajdzie swoje odzwierciedlenie w treści dokumentów korporacyjnych, które szczegółowo określą zakres działalności prowadzonej przez wyodrębnioną część przedsiębiorstwa i przypisane mu zadania, obejmujące m.in. wykorzystanie powierzonych do zarządzania znaków towarowych. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa będzie posiadała swojego kierownika oraz pracowników zajmujących się sprawami związanymi z administrowaniem znakami towarowymi. Tak wydzielona część przedsiębiorstwa w miarę potrzeb może również korzystać, w ramach prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, ze wsparcia osób trzecich (rzeczników patentowych). Wydzielona zorganizowana część przedsiębiorstwa może również zostać wyposażona w inne dodatkowe elementy. Wskazany segment działalności cechowało będzie również wyodrębnienie finansowe w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki. Wydzielony dział będzie osiągał własne przychody i ponosił koszty związane z administrowaniem i gospodarczym wykorzystaniem znaków towarowych. Dokumentacja księgowa Spółki zapewni możliwość identyfikacji rozliczeń dotyczących odrębnego segmentu działalności (przychodów, kosztów, istniejących należności i zobowiązań) dla potrzeb rachunkowości zarządczej, opracowywania raportów dla celów wewnętrznej sprawozdawczości finansowej tego działu. Spółka, na podstawie przeprowadzonej alokacji rozliczeń, będzie w stanie opracowywać na potrzeby wewnętrzne "robocze" bilanse/rachunki zysków i strat wydzielonej części przedsiębiorstwa. Do wyodrębnionego działu przyporządkowane będą istniejące zobowiązania związane ze znakami towarowymi i ich obsługą (np. koszty usług prawnych, koszty rzeczników patentowych), jak również istniejące należności wynikające z administrowania nimi (np. należności z tytułu opłat licencyjnych). Wydzielony segment działalności będzie posiadał własny rachunek bankowy przeznaczony do realizacji powierzonych mu zadań.

W dalszej kolejności, w związku z reorganizacją swojej działalności oraz realizacją biznesowych założeń skupienia się na podstawowej działalności produkcyjno-dystrybucyjnej, Spółka rozważa przeniesienie wyodrębnionego segmentu działalności związanego ze znakami towarowymi wraz z tymi znakami towarowymi do innej polskiej spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w formie aportu niepieniężnego w zamian za udziały w tej spółce. W rozważanym przez Spółkę modelu biznesowym, spółka otrzymująca aport będzie udostępniała znaki towarowe do odpłatnego korzystania Spółce lub innym podmiotom na podstawie umowy licencyjnej.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy wydzielona część przedsiębiorstwa łącznie ze znakami towarowymi, w przypadku aportu do innej spółki kapitałowej, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i transakcja ta, zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy o nie będzie opodatkowana.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 27e definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa w analogiczny sposób jak ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Przy tożsamej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o podatku od towarów i usług i w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, klasyfikacja wyodrębnionego segmentu działalności Spółki wraz ze znakami towarowymi, w razie aportu do innej spółki kapitałowej, również powinna być identyczna. Zdaniem Spółki, wniesienie przez nią, w formie wkładu niepieniężnego, masy majątkowej (zdefiniowanej wyżej) do innej spółki kapitałowej, wyczerpie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego, zgodnie z art. 6 pkt 1 ww. ustawy, wniesienie takiego wkładu przez Spółkę nie będzie opodatkowane (przepisy ustawy nie będą miały do niej zastosowania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wnieść aportem do innej spółki dział wyodrębniony organizacyjnie w strukturze prowadzonego przedsiębiorstwa. Do wyodrębnionego działu przyporządkowane będą istniejące zobowiązania związane ze znakami towarowymi i ich obsługą (np. koszty usług prawnych, koszty rzeczników patentowych), jak również istniejące należności wynikające z administrowania nimi (np. należności z tytułu opłat licencyjnych). Aport obejmie zarówno składniki majątkowe, jak i niemajątkowe, które pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że o ile w momencie przekazania dział przedsiębiorstwa posiadać będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność wniesienia tego działu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki, na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem.

Końcowo należy wskazać, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.