ITPP2/443-1016/09/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2009 r. (data wpływu 25 listopada 2009 r.), uzupełnionym w dniach 1 lutego, 1 i 10 marca 2010 r. (daty wpływów), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym, garażem i wiatą oraz niezabudowanych nieruchomości gruntowych, dokonywanych w toku egzekucji sądowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 listopada 2009 r. złożono wniosek, przesłany zgodnie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, uzupełniony w dniach 1 lutego i 1 i 10 marca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym, garażem i wiatą oraz niezabudowanych nieruchomości gruntowych, dokonywanych w toku egzekucji sądowej.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik prowadzi egzekucję sądową przeciwko małżeństwu, z nieruchomości składających się z działek gruntu nr 303/6 i 303/5 o łącznej powierzchni 5,32 ha oraz z działek gruntu nr 307/1 o pow. 0,45 ha i 308 o pow. 1,04 ha. Na nieruchomości nr 303/6 posadowione są: budynek mieszkalny o pow. użytkowej 344,46 m ^2, garaż o pow. 95,58 m ^2, wiata o pow. 47,40 m ^2. Dla działek nr 303/6 i 303/5 sąd prowadzi jedną księgę wieczystą, natomiast dla pozostałych działek prowadzi odrębne księgi wieczyste. Nieruchomość zabudowana (działka nr 303/6) i sąsiadująca z nią działka nr 303/5 są uzbrojone w sieć wodociągową, kanalizacyjną, instalację telefoniczną i zasilanie energetyczne. Działki gruntu nr 307/1 i 308 będące przedmiotem postępowania egzekucyjnego, dłużnicy zakupili od osób fizycznych. Były to działki rolnicze - nieużytki.

Dłużnicy nie są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 powołanej ustawy. Nie dokonywali obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie wyżej wymienionych nieruchomości. Nieruchomości stanowiły ich współwłasność we wspólności ustawowej małżeńskiej, która nadal pomiędzy nimi istnieje (dłużnicy nie zawierali umów majątkowych małżeńskich). Na działce nr 303/6 budowę rozpoczęto na podstawie decyzji wójta z dnia 2 października 1995 r. Przekazanie budynku mieszkalnego, garażu i wiaty do użytkowania, wraz z odbiorem końcowym, nastąpiło w dniu 2 maja 2007 r. Ww. obiekty nie były wykorzystywane do prowadzenia przez dłużników działalności gospodarczej i nie przysługiwało im prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich budową. Dłużnicy nie ponosili wydatków na ulepszenie poszczególnych obiektów. Budynek mieszkalny był przedmiotem najmu na podstawie umowy z dnia 1 marca 2002 r., która obowiązuje do dnia 1 marca 2017 r. Pomiędzy oddaniem tego budynku najemcy a jego dostawą upłynął siedmioletni okres. Przedmiotem umowy najmu był jedynie dom, natomiast budynki wiaty i garażu nie były objęte przedmiotową umową. W dniu 17 listopada 2009 r., w drodze egzekucji sądowej, komornik dokonał sprzedaży dwóch nieruchomości (działek nr 303/6 i 303/5 objętych księgą wieczystą i działki nr 308 objętej księgą wieczystą). W odniesieniu do trzeciej nieruchomości - działki nr 307/1 - egzekucja była bezskuteczna, a działka do tej pory nie została sprzedana przez dłużników. Do czasu ww. sprzedaży dokonanej w dniu 17 listopada 2009 r., dłużnicy nie byli właścicielami innych nieruchomości i nie dokonywali sprzedaży nieruchomości. Nie nabyli także nowych nieruchomości po tej dacie i nie dokonywali sprzedaży nieruchomości w ww. terminie.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu z dnia 28 stycznia 2010 r., zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż (dostawa) w drodze egzekucji sądowej nieruchomości, oznaczonych numerami 303/6, 303/5, 307/1 i 308, stanowiących współwłasność dłużników solidarnych - małżeństwa pozostającego we wspólności ustawowej małżeńskiej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też jest od podatku zwolniona.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym sprzedaż w drodze egzekucji sądowej nieruchomości dłużników nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz jest od ww. podatku zwolniona na podstawie art. 43 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Oznacza to, że organy egzekucyjne i komornicy sądowi stają się płatnikami tego podatku, jednakże tylko od tych czynności, które - gdyby wykonywane były przez podatnika podatku od towarów i usług - rodziłyby obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów. Aby ww. organ egzekucyjny i komornik sądowy stał się płatnikiem tego podatku, dłużnik musi być podatnikiem podatku od towarów i usług i podlegać obowiązkowi podatkowemu z tego tytułu.

Do obowiązków płatnika, zgodnie z treścią art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), należy obliczenie i pobranie od podatnika podatku i wpłacenie go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 53, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 wskazanej ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2).

Definicja podatnika obejmuje więc również osoby fizyczne, pod warunkiem wykonywania przez nie samodzielnej działalności gospodarczej, bez względu na jej cel i rezultat. Odpowiednio definicja działalności gospodarczej ma podobnie uniwersalny charakter, obejmując wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawcow, w tym także rolnikow. Tym samym wskazuje ona na ciągły i zorganizowany charakter tych czynności, cechujący się stałością i powtarzalnością.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Dlatego uzasadnionym jest wykluczenie z grona podatników osób fizycznych, nawet jeżeli wykonują czynność dostawy towarów, jeśli zbywają część majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego sprzedaży.

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze czynność ta ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści opisu zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomości niezabudowane (działki: nr 303/5 - budowlana oraz nr 307/1 i nr 308 - stanowiące nieużytki rolne z możliwością zabudowy jednorodzinnej) objęte egzekucyjnym postępowaniem sądowym, zostały zakupione do majątku prywatnego dłużników. Treść wniosku nie wskazuje, żeby dłużnicy w okresie posiadania ww. nieruchomości wykorzystywali je do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów usług. Działalności takiej dłużnicy nie prowadzą, a przy ich nabyciu dłużnikom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie należy zauważyć, że dostawy nie dokonują właściciele przedmiotowych gruntów, ale komornik w drodze egzekucji sądowej.

Wobec powyższego należy uznać, że w związku z dostawą tych nieruchomości dłużnicy nie występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług, gdyż dostaw tych nie należy traktować jako działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, ale jako sprzedaż majątku osobistego dłużników.

W konsekwencji stwierdzić należy, iż zarówno dokonana, jak i planowana sprzedaż w drodze egzekucji sądowej wskazanych nieruchomości niezabudowanych nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów usług.

Odnośnie dostawy działki nr 303/6 zauważyć należy, że jest ona zabudowana trzema obiektami budowlanymi, z których jeden (budynek mieszkalny) jest od 1 marca 2002 r. przedmiotem umowy najmu. Jak wynika z powołanych wyżej przepisów najem wypełnia definicję działalności gospodarczej, a podmiot dokonujący tej czynności zyskuje status podatnika podatku od towarów i usług. Wobec powyższego dostawa tego budynku wraz z przypadającym na niego udziałem w gruncie (działce nr 303/6) podlega przepisom tej ustawy. Natomiast dostawa pozostałej części tej nieruchomości tj. garażu i wiaty, wraz z udziałem w gruncie przypadającym na te obiekty, jeżeli - jak wynika z treści wniosku - nie były objęte najmem, nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Podstawą opodatkowania - w myśl art. 29 ust. 1 ustawy - jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z ust. 5 powołanego artykułu, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli wraz z gruntem, grunt na którym są one posadowione dzieli ich byt prawny w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Stawka podatku - w świele art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% oraz zwolnienie.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca zwolnił od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

Natomiast w myśl ust. 1 pkt 10a powołanego artykułu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Zgodnie z ust. 7a tegoż artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W art. 2 pkt 14 ustawy zawarto definicję pierwszego zasiedlenia, zgodnie z którą, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że co prawda sprzedaż zabudowanej nieruchomości (działki nr 303/6) w części dotyczącej budynku mieszkalnego wraz w udziałem w gruncie przypadającym na ten budynek - jak wskazano wcześniej - należy uznać za podlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, to na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 29 ust. 5 tego aktu, korzysta ze zwolnienia.

Z uwagi na fakt, że w stanowisku zawartym we wniosku wskazano, iż wszystkie opisane wyżej dostawy podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ustawy, stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.