ITPP1/4512-968/15/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2015 r. (data wpływu 15 października 2015 r.), uzupełnionym w dniach 27 listopada i 2 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi na zasadach cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 15 października 2015 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 27 listopada i 2 grudnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi na zasadach cash poolingu.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka "D." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) mająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa) prowadzącej działalność usługową w branżach technicznego utrzymania nieruchomości, utrzymania czystości, żywienia zbiorowego i cateringu oraz ochrony osób i mienia. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT).

Celem efektywniejszego zarządzania środkami finansowymi w ramach Grupy Wnioskodawca zamierza - wraz z innymi, wybranymi, powiązanymi kapitałowo podmiotami z Grupy (zwanymi dalej również Uczestnikami) - przystąpić w charakterze uczestnika (dalej: Uczestnik) do wewnątrzgrupowego kompleksowego systemu zarządzania płynnością finansową (dalej: Cash Pooling). Realizacją programu zarządzania płynnością finansową, w której będzie brała udział Spółka, od strony technicznej zajmie się bank z siedzibą w Polsce (dalej: Bank) - podmiot nienależący do Grupy, polski rezydent podatkowy, będący również podatnikiem podatku VAT. W tym celu Wnioskodawca oraz inne spółki z Grupy zamierzają zawrzeć z Bankiem odpowiednią umowę (dalej: Umowa). Uczestnicy zamierzają również zawrzeć odrębną umowę regulującą stosunki między nimi (dalej: Umowa Ramowa) i na podstawie której na rzecz Pool Leadera będzie płacone wynagrodzenie za usługi wykonywane w ramach Cash Poolingu.

Zgodnie z Umową Bank będzie prowadzić na rzecz Uczestników, więc także na rzecz Wnioskodawcy, rachunki bankowe (dalej: Rachunki Źródłowe). Ponadto w Banku zostanie otworzony rachunek dodatkowy pełniący rolę rachunku konsolidacyjnego (dalej: Rachunek Konsolidacyjny) dla Spółki D. Polska Sp. z o.o. mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, polskiego rezydenta podatkowego i mającej pełnić funkcję Pool Leadera (dalej: Pool Leader lub Agent). Wszystkie rachunki w ramach Cash Poolingu będą prowadzone w PLN.

Na mocy Umowy Pool Leader będzie:

W Umowie powyższe czynności zapisane zostaną w następujący sposób: Uczestnicy "wydają Bankowi polecenie automatycznego zerowania sald na koniec każdego dnia roboczego na wszystkich Rachunkach Źródłowych". W przypadku gdy saldo środków zgromadzonych na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników (w tym Wnioskodawcy) na koniec danego dnia roboczego będzie dodatnie:

* "Agent przejmie od Banku zobowiązanie" wobec poszczególnych Uczestników do zwrotu salda dodatniego zapisanego na ich Rachunkach Źródłowych; "z tytułu przejęcia sald dodatnich, Bank uzna Rachunek Agenta (Rachunek Konsolidacyjny) kwotą równą ich wartości nominalnej";

* "w związku z uznaniem Rachunku Konsolidacyjnego, na podstawie art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, Agent wstąpi w miejsce Banku, jako dłużnika, a Bank zostanie z długu zwolniony" (przejęcie długu).

W sytuacji gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników (w tym Wnioskodawcy) wystąpi saldo ujemne:

* Agent, działając w oparciu o wyrażoną zgodę Uczestników, spłaci Wierzytelności Banku od poszczególnych Uczestników, wynikające z powstania ujemnego salda na ich Rachunkach Źródłowych. "Spłata zostanie dokonana poprzez obciążenie Rachunku Konsolidacyjnego przez Bank";

* "w związku ze spłatą, na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu Cywilnego, Agent wstąpi w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela (subrogacja)".

Po wykonaniu wskazanych powyżej czynności, salda na Rachunkach Źródłowych pod koniec dnia roboczego będą równe zeru. Saldo wykazywane na nich pod koniec dnia roboczego znajdować się będzie na Rachunku Konsolidacyjnym. Umowa wskazuje, że w zakresie spłaty Wierzytelności Banku, operacje "będą realizowane, o ile Agent będzie dysponował odpowiednimi środkami na Rachunku Konsolidacyjnym".

W związku z powyższym z tytułu dokonania ww. czynności, na koniec każdego dnia roboczego nie będą istniały "więcej" Wierzytelności i Zobowiązania Banku, lecz będą istniały wierzytelności Agenta od pozostałych Uczestników (dalej: Wierzytelności Agenta), jeśli salda ich Rachunków Źródłowych będą ujemne. Względnie będą istniały zobowiązania Agenta w stosunku do Uczestników (dalej: Zobowiązania Agenta), jeśli salda ich Rachunków Źródłowych będą dodatnie.

Umowa wskazuje, że każdy Uczestnik będzie mógł realizować polecenia przelewu w ciężar Rachunku Źródłowego maksymalnie "do sumy środków dostępnych na rachunkach bankowych" każdego z Uczestników. Ponadto "gdy w wyniku realizacji przez Bank polecenia przelewu skutkującego powstaniem na którymkolwiek z Rachunków (Źródłowych) salda debetowego, kwota odpowiadająca wysokości tego salda zablokowana zostanie przez Bank na jednym lub kilku Rachunkach (Źródłowych oraz Konsolidacyjnym) posiadających saldo dodatnie w chwili dokonywania blokady".

Zgodnie z postanowieniami Umowy Bank może na zlecenie Agenta lub na skutek m.in. wystąpienia Uczestnika (innego niż Agent) z Cash Poolingu lub rozwiązania Umowy, dokonać rozliczenia struktury poprzez odwrócenie sald i odpowiednie zasilenie lub obciążenie Rachunków Źródłowych oraz Rachunku Konsolidacyjnego (dalej: odwrócenie sald). Rozliczenie to odbędzie się w kwotach netto wynikających z przejęcia przez Agenta wierzytelności i przejęcia sald dodatnich. Odwrócenie sald może nastąpić tylko w oparciu o instrukcje płatnicze Agenta.

Z powyższego wynika w zasadzie, że Uczestnictwo w Cash Poolingu oznaczać będzie dla Uczestników, że nadwyżki płynności kumulowane będą na Rachunku Konsolidacyjnym, natomiast bieżąca działalność Uczestników finansowana będzie ze swoistego rodzaju linii kredytowej, której wysokość uwarunkowana będzie wysokością łącznych środków zgromadzonych na wszystkich Rachunkach (Źródłowych i Konsolidacyjnym). Względnie Umowa Ramowa będzie mogła ograniczyć wysokość dostępnej Uczestnikowi wysokości tej swoistej linii kredytowej, jak również wprowadzić limity dzienne jej wykorzystania.

Wnioskodawca wskazuje bowiem, że system Cash Poolingu, do którego zamierza przystąpić, nie będzie mieć automatycznych transferów zwrotnych. Oznacza to, że na początku każdego kolejnego dnia roboczego saldo na Rachunkach Źródłowych będzie - co do zasady - wykazywać saldo zerowe. Rachunek Źródłowy będzie mógł zostać zasilony środkami z Rachunku Konsolidacyjnego w zasadzie wyłącznie w wyniku operacji rozliczenia struktury. Ewentualnie na podstawie Umowy Ramowej Pool Leader będzie mógł zlecić wykonanie transferu zwrotnego części środków Wnioskodawcy celem zapłaty za jego konkretne zobowiązanie.

Salda netto Wierzytelności oraz Zobowiązań Agenta wykazywane na Rachunku Konsolidacyjnym, kalkulowane na bazie dziennej, będą oprocentowane w wysokości ustalonej zgodnie z postanowieniami odrębnych umów, na podstawie których będą prowadzone Rachunki Źródłowe.

Na podstawie zawartej Umowy Bank będzie dokonywał naliczenia powyższego oprocentowania oraz alokacji odsetek w stosunku do poszczególnych Uczestników w odniesieniu do środków, co do których Bank dokonał zerowania sald, zgodnie z następującymi zasadami:

* Uczestnik, którego saldo netto jest ujemne, zostanie obciążony odsetkami według określonej stopy procentowej od kwoty Wierzytelności Agenta,

* Uczestnik, którego saldo netto jest dodatnie, będzie uprawniony do otrzymania odsetek naliczonych według określonej stopy procentowej od kwoty Zobowiązania Agenta.

W związku z powyższym naliczeniem oprocentowania Bank, działając w imieniu Agenta oraz poszczególnych Uczestników, raz w miesiącu, odpowiednio zasili lub obciąży Rachunki Źródłowe każdego Uczestnika i Rachunek Konsolidacyjny Agenta odpowiednią kwotą za dany miesiąc. Transferów tych Bank będzie dokonywał automatycznie, o ile nie otrzyma innych instrukcji od Agenta. Salda na Rachunkach Źródłowych i Rachunku Konsolidacyjnym będą oprocentowane zgodnie z odrębnymi umowami, na podstawie których prowadzone są te rachunki.

Zgodnie z Umową odsetki będą transferowane w kwotach uwzględniających salda wzajemnych należności oraz zobowiązań odsetkowych wynikających z rozliczeń dziennych dokonywanych w trakcie danego miesiąca. Niemniej jednak Agent jest upoważniony do dokonywania zmian ustawień dotyczących alokacji tych odsetek.

Z tytułu czynności wykonywanych przez Bank na podstawie Umowy (m.in. dokonywanie przelewów środków pieniężnych w ramach operacji automatycznego zerowania sald, naliczanie i alokacja odsetek, etc.) Bank pobierać będzie wynagrodzenie. Kwotą tego wynagrodzenia Bank obciąży bezpośrednio poszczególne Rachunki Źródłowe Uczestników. Pool Leader będzie natomiast na podstawie Umowy Ramowej pobierał opłatę zryczałtowaną za świadczenie usługi prowadzenia systemu Cash Poolingu, tj. za pełnione przez niego funkcje.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, Agent odpowiada wobec Banku solidarnie za wszelkie zobowiązania finansowe pozostałych Uczestników, które powstaną w wyniku wykonywania przez Bank poleceń przelewów.

Uczestnicy, w tym także Wnioskodawca oraz Agent są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT. Wnioskodawca dodatkowo uzupełnił, że struktura spółek Uczestniczących w Cash Poolingu przedstawia się następująco:

* wspólnikiem D. Sp. z o.o. (Wnioskodawca) jest D. S. Holding GmbH,

* wspólnikiem D. Polska Sp. z o.o. jest D. S. Holding GmbH,

* wspólnikiem D. S. Sp. z o.o. jest D. Polska Sp. z o.o.,

* wspólnikiem S. S. Sp. z o.o. jest P.D. GmbH.

Bank nie jest w stosunku do Uczestników oraz Pool Leadera podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 5.

Czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca niepełniący roli Agenta nie będzie realizować żadnych czynności w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie Umowy oraz Umowy Ramowej są na gruncie podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca niepełniący roli Agenta nie realizuje żadnych czynności w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie Umowy zawartej z Bankiem oraz Umowy Ramowej są na gruncie podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, czynności realizowane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie Umowy zawartej z Bankiem oraz Umowy Ramowej są świadczone przez odpowiednio Bank oraz Agenta.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Na podstawie zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Umowa wskazuje, że Uczestnicy "wydają Bankowi polecenie automatycznego zerowania sald na koniec każdego dnia roboczego na wszystkich Rachunkach Źródłowych". W przypadku gdy saldo środków zgromadzonych na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników (w tym Wnioskodawcy) na koniec danego dnia roboczego będzie dodatnie:

* "Agent przejmie od Banku zobowiązanie" wobec poszczególnych Uczestników do zwrotu salda dodatniego zapisanego na ich Rachunkach Źródłowych; "z tytułu przejęcia sald dodatnich, Bank uzna Rachunek Agenta (Rachunek Konsolidacyjny) kwotą równą ich wartości nominalnej";

* "w związku z uznaniem Rachunku Konsolidacyjnego, na podstawie art. 519 § 1 Kodeksu Cywilnego, Agent wstąpi w miejsce Banku, jako dłużnika, a Bank zostanie z długu zwolniony" (przejęcie długu).

W sytuacji gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników (w tym Wnioskodawcy) wystąpi saldo ujemne:

* Agent, działając w oparciu o wyrażoną zgodę Uczestników, spłaci Wierzytelności Banku od poszczególnych Uczestników, wynikające z powstania ujemnego salda na ich Rachunkach Źródłowych. "Spłata zostanie dokonana poprzez obciążenie Rachunku Konsolidacyjnego przez Bank";

* "w związku ze spłatą, na podstawie art, 518 § 1 pkt 3 Kodeksu Cywilnego, Agent wstąpi w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela (subrogacja)".

Za świadczenie usług Bank będzie pobierał od Uczestników (w tym od Wnioskodawcy) opłatę z tytułu prowadzenia Rachunków Źródłowych oraz opłaty z tytułu wykonania poszczególnych czynności bankowych, takich jak przelewy, itp. Pool Leader będzie natomiast na podstawie Umowy Ramowej pobierał opłatę zryczałtowaną za pełnione przez niego funkcje. W niniejszym przypadku część funkcji, które częstokroć w systemach Cash Poolingu pełni bank zamierza przejąć Agent m.in. ewentualną inną alokację odsetek.

W związku z powyższym w strukturze Cash Poolingu wyłącznie Bank i Agent świadczą usługi na rzecz Uczestników.

Sposób kwalifikacji cash poolingu przez organy podatkowe wskazujący, iż w ramach cash poolingu to wyłącznie Bank (względnie Pool Leader) jest usługodawcą, zaś pozostali uczestnicy są jedynie usługobiorcami, znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji z dnia 13 września 2011 r. (nr IPPP3/443-883/11-5/JF) Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W interpretacji tej stwierdzono, co następuje: "Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka wraz z innymi uczestnikami, zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) obsługiwanej przez bank. Z tytułu świadczenia wskazanej usługi bank będzie otrzymywać od uczestników systemu Cash poolingu wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest Cash pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie."

W niniejszym przypadku część funkcji Banku zamierza przejąć Pool Leader, a zatem wystąpią dwa podmioty świadczące usługi. Wnioskodawca nie będzie świadczył natomiast żadnej usługi w związku z funkcjonowaniem systemu i nie będzie wykazywać obrotu dla potrzeb podatku VAT w związku z przelewami dokonywanymi w ramach Cash Poolingu. Dotyczy to również odsetek, którymi Bank będzie uznawać Rachunek Źródłowy Wnioskodawcy.

Takie samo stanowisko znajdujemy również w innych interpretacjach wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, działających z upoważnienia Ministra Finansów. Przykładowo, wskazać tu można na interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 lutego 2015 r. (IPTPP2/443-819/14-5/DS),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 lipca 2014 r. (IPPP3/443-459/14-1/RD),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 czerwca 2014 r. (IPPP3/443-274/14-4/IG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że w zakresie pozostałych pytań dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zauważyć należy również, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś Banku ani pozostałych Uczestników. Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla świadczącego usługę Banku ani dla pozostałych Uczestników. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla Banku oraz pozostałych Uczestników Systemu.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.