ITPP1/4512-738/15/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 21 lipca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Przedszkole) jest jednostką budżetową, jego organem prowadzącym jest Gmina XXX. Wnioskodawca (jego personel) prowadzi stołówkę, która to stołówka nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Opłaty wnoszone za posiłki wydawane w stołówce określa zarządzenie dyrektora z dnia 25 sierpnia 2014 r. Zgodnie z ww. zarządzeniem z posiłku w stołówce mogą korzystać dzieci z Przedszkola, uczniowie ze szkoły oraz pracownicy Przedszkola (pedagogiczni i niepedagogiczni). Opłata wnoszona przez pracownika jest równa wysokości zakupu surowców i produktów potrzebnych do przygotowania posiłków oraz kosztu zaopatrzenia i przygotowania posiłków. Wartość sprzedaży towarów i usług w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła łącznie kwoty 150.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż obiadów w stołówce dla pracowników (nauczycieli i pracowników administracji i obsługi) opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług (jeśli tak to w jakiej wysokości), czy jest zwolniona od tego podatku w związku z nie przekroczeniem kwoty sprzedaży 150.000 zł rocznie.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż obiadów w stołówce dla pracowników pedagogicznych i niepedagogicznych nie powinna być opodatkowana podatkiem w związku ze zwolnieniem podmiotowym - art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Z chwilą przekroczenia limitu 150.000 zł. Przedszkole będzie korzystało ze zwolnienia przedmiotowego - art. 43 ust. 1 ww. ustawy, a sprzedaż na rzecz pracowników niepedagogicznych będzie korzystała z obniżonej 8% stawki podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

Należy ponadto wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Należy również wskazać, że jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej "ustawą", obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 7 tego załącznika wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

W tym miejscu podkreślić należy, że powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy odnoszący się do zastosowania zwolnienia od podatku, odsyła bezpośrednio do przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ww. ustawy, system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Przepis art. 2 pkt 1 i 2 ustawy o systemie oświaty wskazuje, że system oświaty obejmuje przedszkola i szkoły.

Stosownie do art. 3 pkt 1 ww. ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole - należy przez to rozumieć także przedszkole.

W świetle uregulowania art. 67a ust. 1 ww. ustawy, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty).

Stosownie do treści art. 67a ust. 3 ustawy o systemie oświaty, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Zgodnie z art. 67a ust. 4 powołanej ustawy, do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia przez przedszkola/szkoły publiczne stołówek. Celem ich prowadzenia nie jest jednak świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez przedszkola/szkoły funkcji opiekuńczej. Ponieważ przedszkole/szkoła nie prowadzi działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki mogą być kalkulowane wyłącznie na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków, a ściślej tzw. wsadu do kotła. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających przedszkolu/szkole zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie może ona przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Jak wynika z powyższych przepisów, funkcjonowanie stołówek przedszkolnych/szkolnych służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych przez jednostki systemu oświaty, a w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, do których jednostki te są m.in. powołane.

Usługi wyżywienia świadczone przez stołówki przedszkolne/szkolne dla pracowników pedagogicznych placówki należy zatem uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, polegającymi na ich żywieniu. Mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne, przy czym, jak już wskazano powyżej, ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez daną jednostkę.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi stołówkę i pobiera opłaty za wydawane posiłki. Z posiłków korzystają m.in. pracownicy Wnioskodawcy, tj. nauczyciele i pracownicy administracji i obsługi. Obecnie Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia zwolnienia od podatku usług sprzedaży posiłków na rzecz pracowników, tj. nauczycieli oraz pracowników administracji i obsługi.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że usługi wyżywienia, świadczone na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty, przez stołówkę przedszkolną na rzecz nauczycieli, a więc pracowników pedagogicznych Wnioskodawcy, należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą. Usługi te, wykonywane za odpłatnością, podlegają zatem co do zasady opodatkowaniu, korzystając przy tym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak powyżej wykazano, mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej Przedszkola w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne.

Natomiast sprzedaż posiłków na rzecz pracowników administracji i obsługi, tj. na rzecz pracowników niepedagogicznych Przedszkola, nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego od podatku. Usługi te bowiem, zgodnie z powyższą analizą, nie stanowią usług ściśle związanych z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą. Nie mają one także charakteru pomocniczego i nie są niezbędne w stosunku do prowadzonej - stanowiącej świadczenie główne - działalności opiekuńczej Wnioskodawcy. Czynności te podlegają więc opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Należy jednakże zauważyć, że jak wskazano we wniosku "wartość sprzedaży towarów i usług w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła łącznie kwoty 150.000 zł". A zatem w zakresie realizowanych świadczeń Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do treści art. 113 ust. 2 cyt. ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

Zatem, do kwoty limitu uprawniającego do zwolnienia nie wlicza się obrotu z tytułu odpłatnego świadczenia usług zwolnionych (z wyjątkami wskazanymi przez ustawodawcę), wlicza się natomiast wszelki opodatkowany podatkiem od towarów i usług obrót uzyskiwany przez podatnika.

Z kolei na mocy art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Jak wynika z art. 113 ust. 11 ww. ustawy, podatnik który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Przepis art. 113 ust. 13 ustawy stanowi, że zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

Mając powyższe na uwadze, przy założeniu, że Wnioskodawca nie wykonuje czynności wyłączających uprawnienie do korzystania ze zwolnienia określonych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że jeżeli wartość całej sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła kwoty określonej w powołanych przepisach, to Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 cyt. ustawy. Natomiast, w przypadku przekroczenia limitu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia od podatku, realizowane świadczenia będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano, z tytułu sprzedaży obiadów w stołówce na rzecz pracowników pedagogicznych, stwierdzić należy, że usługi te uznaje się za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą (polegającym na ich żywieniu). Mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej Wnioskodawcy w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne. W konsekwencji ww. usługi podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Natomiast z preferencji tej nie może korzystać sprzedaż obiadów w stołówce przedszkolnej realizowana na rzecz pracowników niepedagogicznych, tj. pracowników administracji i obsługi ponieważ usługi te nie są usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą. Podlegają one zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku 8% pod warunkiem zakwalifikowania przedmiotowych usług jako związanych z wyżywieniem do grupowania PKWiU 56 stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z poz. 7 załącznika do powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r.

Jednocześnie należy zauważyć, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.