ITPP1/4512-515/16/EA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia... lipca 2016 r. (data wpływu... lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku:

* czynności opisanych w części pierwszej niniejszego wniosku - jest prawidłowe,

* czynności opisanych w części drugiej i trzeciej niniejszego wniosku - jest nieprawidłowe.

W dniu... lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnośnie podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku opisanych we wniosku czynności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza rozpocząć wykonywanie działalności gospodarczej. W ramach działalności będzie:

1. Na podstawie umowy współpracy zawartej z firmą będącą agentem ubezpieczeniowym wykonywał po uzyskaniu uprawnień czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego. W wykonaniu tej umowy będzie:

* pośredniczyć przy zawieraniu umów ubezpieczeniowych,

* informować klientów o terminach płatności i wysokości składek bądź rat składek należnych za zawarte przez niego umowy ubezpieczenia,

* przekazywać na rachunek agenta ubezpieczeniowego pobrane od ubezpieczającego składki lub raty składek,

* informować klientów oraz potencjalnych klientów o ofercie ubezpieczeniowej,

* wykonywać inne czynności związane z zawarciem umów ubezpieczeniowych, np. przyjmować zgłoszenia wypadków ubezpieczeniowych klientów,

* rozpowszechniać informacje o produktach ubezpieczeniowych.

Za wykonane czynności Wnioskodawca będzie otrzymywać wynagrodzenie prowizyjne. Podstawą obliczenia wynagrodzenia prowizyjnego za dany okres sprawozdawczy stanowić będzie łączna sprzedaż produktów ubezpieczeniowych.

2. Niezależnie od powyższej umowy, dodatkowo na podstawie zawartej poszerzonej umowy współpracy opisanej w pkt 1 Wnioskodawca będzie pełnił funkcję dyrektora regionalnego w podległej strukturze sprzedaży agenta ubezpieczeniowego. W ramach tej umowy do obowiązków Wnioskodawcy będzie należało:

* podnoszenie kwalifikacji i umiejętności pośredników ubezpieczeniowych we własnej strukturze sprzedaży w zakresie ubezpieczeń poprzez prowadzenie bezpośrednich szkoleń i spotkań motywacyjnych,

* zapewnienie efektywnej współpracy w zakresie przepływu informacji, dokumentów, raportów pomiędzy agentem ubezpieczeniowym a własną strukturą sprzedaży i klientami,

* nabór kandydatów do współpracy z agentem ubezpieczeniowym oraz dbanie o rozwój własnej struktury sprzedaży,

* prowadzenie i przygotowywanie szkoleń produktowych i motywacyjnych,

* udział w spotkaniach i szkoleniach organizowanych przez agenta ubezpieczeniowego,

* rozpowszechnianie informacji o produktach ubezpieczeniowych,

* podejmowanie działań zmierzających do realizacji planów sprzedażowych oraz prowadzenie wszelkich działań mających na celu zwiększenie efektywności wspólnej działalności sprzedażowej.

Za organizację sprzedaży oraz za czynności opisane powyżej Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie prowizyjne, obliczone od łącznej zaewidencjonowanej w danym okresie sprawozdawczym sprzedaży produktów ubezpieczeniowych dokonanej przez własny zespół sprzedaży (łącznie ze sprzedażą własną opisaną w pkt 1).

3. Na podstawie zawartej umowy współpracy zawartej z firmą będącą agentem ubezpieczeniowym będzie pełnił funkcję dyrektora regionalnego w podległej strukturze sprzedaży. W ramach tej umowy będzie:

* podejmował działania zmierzające do realizacji planów sprzedażowych oraz prowadził wszelkie działania mające na celu zwiększenie efektywności wspólnej działalności sprzedażowej,

* zapewniał efektywną, współpracę w zakresie przepływu informacji, dokumentów oraz raportów pomiędzy agentem a strukturą sprzedaży,

* prowadził nabór kandydatów do współpracy,

* dbał o rozwój struktury sprzedaży,

* rozpowszechniał informacje o produktach ubezpieczeniowych.

Za organizację sprzedaży oraz za czynności opisane powyżej Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie prowizyjne, obliczone od łącznej zaewidencjonowanej w danym okresie sprawozdawczym sprzedaży produktów ubezpieczeniowych dokonanej przez własny zespół sprzedaży. Wnioskodawca nie będzie zawierał umów ubezpieczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanych zdarzeniach przyszłych czynności świadczone przez Wnioskodawcę, na podstawie planowanych umów będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług?

Wnioskodawca uważa, że usługi wykonywane przez niego na podstawie zawartych umów opisanych w pkt 1, 2, 3 i opisanych zdarzeń przyszłych będą korzystać ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 tej ustawy, jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Istotą działań Wnioskodawcy w każdej z zawartych umów będzie pozyskiwanie klientów oraz prowadzenie wszelkich działań mających doprowadzić do zawarcia umów ubezpieczenia. Otrzymana prowizja będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - stosownie do zapisu art. 7 ust. 1 ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie zawarcia planowanych umów będą spełniały wszystkie przesłanki kwalifikujące je, jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, o których mowa w przywołanym przepisie, co oznacza że otrzymane wynagrodzenie (prowizja) będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania na podstawie 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku czynności opisanych w części pierwszej niniejszego wniosku,

* nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku czynności opisanych w części drugiej i trzeciej niniejszego wniosku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku - zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Według regulacji art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W myśl ust. 13 powyższego artykułu, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W świetle art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

* czynności ściągania długów, w tym factoringu;

* usług doradztwa;

* usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy zauważyć, że "czynność ubezpieczeniowa", w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest to, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Natomiast zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Z kolei w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że "pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową".

Ponadto w wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby skonstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest zaś uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

Mając na uwadze powyższe, należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2015 r. poz. 1844).

Na podstawie art. 4 ust. 1 tej ustawy, przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Stosownie do brzmienia art. 4 ust. 7 cyt. ustawy, czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w ust. 1, są:

Jak stanowi ust. 8 powyższego artykułu, czynnościami ubezpieczeniowymi są również:

Zgodnie z ust. 9 tego artykułu, czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń:

Natomiast aktem określającym zasady wykonywania pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych jest ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 1450, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 2 ust. 1 tej ustawy, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Według regulacji ust. 2 powyższego artykułu, pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych, z zastrzeżeniem art. 3.

W myśl art. 4 pkt 2 ww. ustawy, pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje czynności w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej, zwane dalej "czynnościami brokerskimi", polegające na zawieraniu lub doprowadzaniu do zawarcia umów ubezpieczenia, wykonywaniu czynności przygotowawczych do zawarcia umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności brokerskich (działalność brokerska).

Jak wskazano w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, agentem ubezpieczeniowym jest przedsiębiorca wykonujący działalność agencyjną na podstawie umowy agencyjnej zawartej z zakładem ubezpieczeń i wpisany do rejestru agentów ubezpieczeniowych.

W art. 15 ustawy przewidziano, że agent ubezpieczeniowy nie może wykonywać działalności brokerskiej oraz czynności brokerskich.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że wykonywane przez Wnioskodawcę, na podstawie umów współpracy, które zostaną zawarte z firmą będącą agentem ubezpieczeniowym - czynności ukierunkowane na doprowadzaniu do zawarcia umowy ubezpieczenia (opisane w pkt 1 zdarzenia przyszłego) polegające na:

* pośredniczeniu przy zawieraniu umów ubezpieczeniowych,

* informowaniu klientów o terminach płatności i wysokości składek bądź rat składek należnych za zawarte przez niego umowy ubezpieczenia,

* przekazywaniu na rachunek agenta ubezpieczeniowego pobrane od ubezpieczającego składki lub raty składek,

* informowaniu klientów oraz potencjalnych klientów o ofercie ubezpieczeniowej,

* wykonywaniu innych czynności związanych z zawarciem umów ubezpieczeniowych, np. przyjmowaniu zgłoszenia wypadków ubezpieczeniowych klientów,

* rozpowszechnianiu informacji o produktach ubezpieczeniowych,

będą stanowiły usługi, które będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast - w ocenie organu - ze zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisie nie mogą korzystać czynności wykonywane przez Pana:

Zauważyć trzeba, że w świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w dyrektywie 2006/112/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Wprawdzie dyrektywa 2006/112/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że: "(...) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki." (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, "transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym." (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

Celem rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić co jest przedmiotem sprzedaży, przede wszystkim czy mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jako element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy.

W okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca wykonuje funkcję dyrektora regionalnego, na którą to składają się czynności szczegółowo opisane w pkt 2 i 3 wniosku.

W ocenie organu, w tym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, na które składają się poszczególne czynności opisane we wniosku.

Celem ww. usług nie jest jednak - w ocenie organu - wyłącznie doprowadzenie do zawarcia umowy ubezpieczenia, lecz w istocie Wnioskodawca uczestniczy w szeroko pojętym zarządzaniu w podległej strukturze sprzedaży, w tym między innymi - jak przedstawiono w pkt 2 i 3 opisu-zarządzaniu zasobami ludzkimi, prowadzeniu szkoleń, prowadzeniu naborów kandydatów do współpracy, trudno zatem przyjąć, że stanowią czynności określone w powołanym wyżej artykule 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Zatem wskazane czynności nie stanowią usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Świadczone usługi nie mogą również korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, przewidzianego dla usług stanowiących element usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do ich świadczenia.

W tym miejscu wskazać trzeba, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych i ubezpieczeniowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla tej problematyki wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, iż aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia "muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (...). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych." (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Mając powyższe na względzie, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, uwzględniając przywołane wyżej orzecznictwo TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi ubezpieczeniowej właściwe, czyli specyficzne.

W tym kontekście usługi wykonywane w ramach pełnienia funkcji dyrektora regionalnego w podległej strukturze sprzedaży trudno uznać za specyficzne tylko dla sektora ubezpieczeniowego, występują one bowiem również w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia gospodarczego.

Reasumując świadczone przez Wnioskodawcę usługi opisane w pkt 2 i 3 niniejszego wniosku, nie nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.