ITPP1/4512-436/15/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu) przesłanego zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) uzupełnionym w dniu 12 czerwca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokumentowania fakturą czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2015 r. wpłynął wniosek, uzupełniony w dniu 12 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokumentowania fakturą czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej. Polskiej (dalej: "Wnioskodawca"). Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami powiązanymi kapitałowo ("Uczestnicy") oraz bankiem zawarł umowę cash poolingu ("Umowa"). Umowa została zawarta w celu efektywniejszego zarządzania środkami finansowymi w grupie kapitałowej, obejmującej kilkanaście podmiotów. Na mocy Umowy, jeden z jej Uczestników ("Agent") będzie:

Transakcje nabywania od banku Wierzytelności i przejmowania Zobowiązań będą dokonywane wg ich wartości nominalnej oraz wg stanu na koniec każdego dnia roboczego. Jeżeli wskazane wyżej transakcje doprowadzą do dodatniego salda na rachunku Agenta na koniec dnia roboczego (Agent przejmie Zobowiązania o większej wartości niż przeniesione na niego Wierzytelności), bank będzie naliczał Agentowi odsetki od kwoty tej różnicy, w wysokości określonej w umowie. Natomiast w przypadku ujemnego salda na rachunku Agenta (przeniesione Wierzytelności będą przewyższały przejęte przez Agenta Zobowiązania), bank będzie pobierał odsetki od kwoty stanowiącej ujemne saldo. Rozliczenia ww. odsetek będą następnie dokonywane między Agentem oraz Uczestnikami Umowy. Rozliczenie, zarówno w przypadku odsetek od Zobowiązań, jak i odsetek od Wierzytelności, będzie polegało na przekazywaniu ich części na rachunki bankowe Uczestników. Oznacza to, że różnica pomiędzy wartością przekazywanych odsetek, a odsetek naliczanych na rachunku Agenta będzie stanowiła jego wynagrodzenie ("Wynagrodzenie"). Uczestnicy Umowy dokonują na rzecz innych Uczestników nieodpłatnych poręczeń. Wszyscy Uczestnicy pozostają w konsekwencji solidarnie zobowiązani względem Banku. Wnioskodawca wskazuje również, że ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym związanych z Umową - rachunku cash pooling ponoszone będą zarówno, wydatki związane z prowadzeniem działalności bieżącej, jak i koszty wytwarzania nowych środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w związku z rozliczaniami w ramach struktury cash poolingu na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wystawiania faktur VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z rozliczeniami w ramach struktury cash poolingu na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek wystawiania faktur VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu nie będzie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy w związku z zarządzaniem płynnością finansową będą się składały na kompleksową usługę, świadczoną w całości i wyłącznie przez bank na rzecz poszczególnych Uczestników struktury, w tym Agenta oraz Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 5 ust. 1, ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu VAT podlega min. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Stosownie do art. 8 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako Uczestnika przedmiotowej usługi, nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia przez usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla świadczenia przez inny podmiot usługi cash poolingu. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

Stosownie do treści tego przepisu, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

* w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, importu lub wytworzenia tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

* w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na podstawie zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w treści art. 106a-106q ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami powiązanymi kapitałowo oraz bankiem zawarł umowę cash poolingu. Umowa została zawarta w celu efektywniejszego zarządzania środkami finansowymi w grupie kapitałowej, obejmującej kilkanaście podmiotów. Na mocy Umowy, jeden z jej Uczestników ("Agent") będzie:

Transakcje nabywania od banku Wierzytelności i przejmowania Zobowiązań będą dokonywane wg ich wartości nominalnej oraz wg stanu na koniec każdego dnia roboczego. Jeżeli wskazane wyżej transakcje doprowadzą do dodatniego salda na rachunku Agenta na koniec dnia roboczego (Agent przejmie Zobowiązania o większej wartości niż przeniesione na niego Wierzytelności), bank będzie naliczał Agentowi odsetki od kwoty tej różnicy, w wysokości określonej w umowie. Natomiast w przypadku ujemnego salda na rachunku Agenta (przeniesione Wierzytelności będą przewyższały przejęte przez Agenta Zobowiązania), bank będzie pobierał odsetki od kwoty stanowiącej ujemne saldo. Rozliczenia ww. odsetek będą następnie dokonywane między Agentem oraz Uczestnikami Umowy. Rozliczenie, zarówno w przypadku odsetek od Zobowiązań, jak i odsetek od Wierzytelności, będzie polegało na przekazywaniu ich części na rachunki bankowe Uczestników. Oznacza to, że różnica pomiędzy wartością przekazywanych odsetek, a odsetek naliczanych na rachunku Agenta będzie stanowiła jego wynagrodzenie ("Wynagrodzenie"). Uczestnicy Umowy dokonują na rzecz innych Uczestników nieodpłatnych poręczeń. Wszyscy Uczestnicy pozostają w konsekwencji solidarnie zobowiązani względem Banku. Wnioskodawca wskazuje również, że ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym związanych z Umową - rachunku cash pooling ponoszone będą zarówno, wydatki związane z prowadzeniem działalności bieżącej, jak i koszty wytwarzania nowych środków trwałych.

W tym miejscu należy wskazać, że wstąpienie w prawa wierzyciela, określone jako subrogacja ustawowa, uregulowane zostało w art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości zapłaty:

Subrogacja służy zabezpieczeniu interesów osoby trzeciej, która dokonuje spłaty wierzyciela i w konsekwencji doprowadza do wygaśnięcia długu (do wysokości zapłaty).

Z treści wniosku nie wynika, że uczestnicy otrzymują z tytułu operacji opisanych we wniosku wynagrodzenie. W przypadku nabycia wierzytelności należy badać, czy czynność taka została wykonana za wynagrodzeniem. W przypadku braku wynagrodzenia, wykonana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto, jak wcześniej wskazano, na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

W opisanej sytuacji Wnioskodawca nie wykonuje/będzie wykonywać również nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem treść wniosku nie wskazuje, by nabywane wierzytelności miały służyć do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu, gdzie Wnioskodawca występuje w ramach struktury jako "uczestnik", a w konsekwencji uznania, bądź też nie, Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku z jego uczestnictwem w przedmiotowym systemie, należy stwierdzić, że przedstawiony mechanizm zarządzania płynnością finansową (umowa cash poolingu) jest prowadzony przez bank. System nie wymaga żadnego dodatkowego zaangażowania Wnioskodawcy. W ramach przedstawionej we wniosku umowy cash poolingu, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi cash poolingu są/będą wykonywane przez bank.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne przedstawionej we wniosku umowy cash poolingu, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, jako uczestnik na podstawie opisanej Umowy, jest/będzie nabywcą usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Reasumując, Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu nie świadczy/nie będzie świadczył usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a jest/będzie jedynie usługobiorcą. Tym samym w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako nabywcę usługi zarządzania wspólną płynnością finansową (cash poolingu), pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Konsekwentnie na Wnioskodawcy nie ciąży/ nie będzie ciążył obowiązek wystawienia faktury.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z rozliczeniami cash poolingu na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek wystawienia faktury należało uznać za prawidłowe.

Zauważyć należy również, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś banku ani pozostałych Uczestników. Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych podmiotów będących stronami umowy cash poolingu. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały dla nich zastosowania.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wskazać również należy, że niniejsza interpretacja indywidualna została wydana przy założeniu, że świadczący usługę w ramach struktury cash poolingu posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenie działalności na terytorium kraju i tym samym nie występuje import usług.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie załatwiony odrębnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.