ITPP1/4512-234/16/JP - Brak prawa do zwolnienia dostawy nieruchomości w drodze zamiany.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do zwolnienia dostawy nieruchomości w drodze zamiany - jest prawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2016 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do zwolnienia dostawy nieruchomości w drodze zamiany.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, wchodzącą w skład Lasów Państwowych na podstawie art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2014 r. poz. 1153, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o lasach.

Lasy Państwowe, zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o lasach w ramach sprawowanego zarządu prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość.

W oparciu o art. 38e ustawy o lasach uzyskując zgodę Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w xx Wnioskodawca dokonał sprzedaży aktem notarialnym nr xx z dnia xx grudnia 20xx r. w drodze zamiany nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę ewidencyjną nr xx obrębu, ewid.m. xx 03 o powierzchni xx ha, zlokalizowanej w miejscowości xx, gmina xx w powiecie xx, stanowiącą własność Skarbu Państwa w zarządzie Wnioskodawcy. Przedmiotem wyceny oraz sprzedaży był wyłącznie grunt bez składników budowlanych stanowiących własność Gminy x.

Powyższa nieruchomość sklasyfikowana została w ewidencji gruntów i budynków jako: Bi - inne tereny zabudowane 0,6830 ha i Dr - droga 0,0176 ha. Leży na obszarze nie posiadającym aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. W nieobowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego gminy xx obszar przeznaczony był na ośrodek wypoczynkowy sportu i rekreacji, natomiast w aktualnym Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Miasta i Gminy xx przyjętym Uchwałą Rady Miejskiej w xx Nr xx z dn. Xx września 20xx r. zmienionym Uchwałą Rady Nr xx Rady Miejskiej w xx z dn. Xx września 20xx r. w sprawie uchwalenia zmian studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy xx ww. działka oznaczona jest jako usługi komercyjne, strefa rekreacyjno-turystyczna, obszar chronionego krajobrazu "Okolice xx xx".

Ustalenie ceny przedmiotowej nieruchomości nastąpiło na zasadach określonych w przepisach o gospodarce nieruchomościami - rzeczoznawca majątkowy określił wartość rynkową tej nieruchomości gruntowej na kwotę xx zł. Wycena nie obejmowała wartości składników budowlanych nieruchomości, gdyż składniki te są własnością Gminy xx.

Na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia xx września 19xx r. o lasach za zgodą Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych zn. spr.: xx z dnia x lipca 19xx r. nieruchomość w dniu x listopada 19xx r. została przekazana na czas nieokreślony w użytkowanie Gminie xx na cele wypoczynku ludności. Czynsz wynosił xx zł brutto rocznie. Na użytkowanym gruncie posadowione są obiekty wybudowane ze środków własnych gminy w 19xx r. tj.: budynek użytkowy murowany z placem utwardzonym - zwany barem gastronomicznym, pomosty drewniane, sanitariaty murowane, cztery domki turystyczne drewniane typu xx, śmietnik murowany oraz wiata utwardzona kryta dachem. Obiekty nigdy nie były ulepszane przez Wnioskodawcę, na podstawie umowy całą nieruchomością gospodarowała Gmina.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym dostawa (sprzedaż) - w drodze zamiany - nieruchomości gruntowej (zabudowanej obiektami budowlanymi własności Gminy) będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawę (sprzedaż) w drodze zamiany - nieruchomości gruntowej zabudowanej nie można uznać za sprzedaż gruntu niezabudowanego i skorzystać ze zwolnienia od podatku dla dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę w trybie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054). W związku z powyższym naliczono podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380), rzeczami są tylko przedmioty materialne.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego, każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy, jak i nabywcy.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Tak więc w swojej funkcji ekonomicznej umowa zamiany jest zbliżona do umowy sprzedaży, stąd art. 604 ww. ustawy - Kodeks cywilny nakazuje stosować do niej odpowiednio przepisy o sprzedaży. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Zatem grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż (zamiana) stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Według niego zwalnia się od podatku (m.in.) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane (ust. 1 pkt 9 ustawy).

Z treści art. 2 pkt 33 ustawy wynika, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Treść powyższego artykułu jest zgodna z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen, z którego wynika, że teren budowlany oznacza "każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonych pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonał zamiany swojego gruntu na grunt należący do Gminy. Umowa zamiany nastąpiła od xx grudnia 20xx r. aktem notarialnym. Nieruchomość gruntowa Wnioskodawcy będąca przedmiotem transakcji była przekazana 9x listopada 19xx r. Gminie na czas nieokreślony w użytkowanie. Przedmiotem wyceny oraz sprzedaży był wyłącznie grunt bez składników budowlanych stanowiących własność Gminy. Powyższa nieruchomość sklasyfikowana została w ewidencji gruntów i budynków jako: Bi - inne tereny zabudowane 0,6830 ha i Dr - droga 0,0176 ha. Leży na obszarze nie posiadającym aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. W nieobowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego gminy xx obszar przeznaczony był na ośrodek wypoczynkowy sportu i rekreacji, natomiast w aktualnym Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Miasta i Gminy xx przyjętym Uchwałą Rady Miejskiej w xx Nr xx z dn. x września 20xx r. zmienionym Uchwałą Rady Nr xx Rady Miejskiej w xx z dn. xx września 20xx r. w sprawie uchwalenia zmian studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy xx ww. działka oznaczona jest jako usługi komercyjne, strefa rekreacyjno-turystyczna, obszar chronionego krajobrazu "Okolice xx".

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy dostawa w drodze zamiany przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu stawką VAT 23%.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro przedmiotowy grunt jest gruntem zabudowanym obiektami budowlanymi niestanowiącymi własności Wnioskodawcy, to w istocie sprzedaży (zamianie), podlegać będzie wyłącznie grunt, zatem dostawa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

A zatem skoro nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dostawa nieruchomości nie będzie także korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ z okoliczności sprawy nie wynika, aby nieruchomość wykorzystywana była przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W konsekwencji dostawa (zamiana) przedmiotowego gruntu będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.