ITPP1/4512-170/16/EA - VAT w zakresie wyłączenia z opodatkowania dostawy nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia... marca 2016 r. (data wpływu... marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania dostawy nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu... marca 2016 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu... kwietnia 2008 r. poprzednik prawny Wnioskodawcy wystąpił do Urzędu Gminy o objęcie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomości. W dniu... lipca 2011 r. postanowieniem Sądu Rejonowego Wnioskodawca wraz z dwoma innymi spadkobiercami otrzymał spadek, w skład którego wchodziło gospodarstwo rolne o powierzchni 7,6970 ha. Część gruntów wchodzących w skład masy spadkowej uchwałą Rady Gminy z dnia 29 grudnia 2011 r. została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem na zabudowę jednorodzinną z dopuszczeniem usług. W dniu... lipca 2013 r., decyzją Wójta Gminy został zatwierdzony podział działki nr 831/1 o powierzchni 0,3722 ha. W dniu... maja 2013 r. aktem notarialnym Wnioskodawca zawarł z pozostałymi spadkobiercami umowę o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności, na mocy której stał się między innymi wyłącznym właścicielem działek nr 831/12, 831/13, 831/14. Następnie Wnioskodawca te trzy działki sprzedał, pierwszą aktem notarialnym z dnia... czerwca 2015 r. za kwotę 35 tys. zł, dwie aktem notarialnym z dnia... maja 2015 r., za łączną kwotę 89 tys. zł. Transakcji takich więcej podatnik nie dokonywał i nie przewiduje sprzedaży w przyszłości. Ponadto, ww. decyzją została wydzielona działka pod poszerzenie pasa drogowego drogi gminnej i z mocy prawa przeszła na własność Gminy z dniem, z którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna. Działki zbyte przez Wnioskodawcę nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej czynności o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie prowadził na nich żadnych upraw rolnych. W celu przygotowania działek do sprzedaży Wnioskodawca nie uzbrajał ich, ani też nie wydzielał drogi wewnętrznej, poza wydzieleniem pasa na poszerzenie drogi gminnej. Oferty sprzedaży Wnioskodawca umieścił na rynku nieruchomości poprzez ogłoszenie w internecie oraz telewizji kablowej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, a sprzedaż ww. działek była jednorazowa i nie przewiduje sprzedaży takich terenów w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z uwagi na sporadyczne wykonanie czynności dostawy terenów budowlanych należących do majątku osobistego Wnioskodawca musi zapłacić podatek VAT wynikający z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest zobowiązany do zapłaty podatku wynikającego z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko wynika z następujących przesłanek:

1. przedmiot sprzedaży powstał z majątku osobistego;

2. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w tym zakresie;

3. nie występują przesłanki wynikające z ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, który stanowi, że działalnością gospodarczą jest działalność wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do ust. 2 ww. artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa gruntów, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartych w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Działalność gospodarcza może przybierać różne formy i jedną z nich jest szeroko rozumiana działalność handlowa.

Należy zauważyć, że nawet w przypadku pojedynczych dostaw działek, należących do majątku osobistego osoby fizycznej, możliwe jest uznanie takich transakcji jako działalności handlowca jeśli tylko przybiera ona cechy profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Wymaga podkreślenia, że o uznaniu konkretnego składnika majątku za towar handlowy nie mogą przesądzać zamiary danego podmiotu istniejące w momencie nabycia. Obowiązujące przepisy nie wykluczają zmiany planów co do przeznaczenia majątku osobistego i wykorzystywania go do wykonywania czynności opodatkowanych. W takim przypadku, podmiot rozpoczynający działalność gospodarczą będzie wykorzystywać w tej działalności składniki majątku osobistego, jeśli te okazały się zbędne dla jego prywatnych potrzeb. W szczególności może dokonać dostawy tychże składników i jeśli takie świadczenia będą miały charakter profesjonalny, to dany podmiot będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Nie ma zatem znaczenia dotychczasowy sposób wykorzystywania nieruchomości. W takich okolicznościach istotne będą bowiem okoliczności związane z przygotowaniem nieruchomości do transakcji, a także z samym zbyciem działek powstałych po podziale, a nie ich pierwotne przeznaczenie oraz dotychczasowy sposób wykonywania prawa własności.

Zbycie działek budowlanych może bowiem stanowić, samo w sobie, przejaw działalności handlowej, a zatem jednej z form działalności gospodarczej, której prowadzenie czyni z osoby fizycznej podatnika podatku od towarów i usług. Ważne jest w tym kontekście to w jakich warunkach i okolicznościach dochodzi do transakcji sprzedaży, a także jak w ramach tych transakcji zachowuje się zbywający. Nie ma w tym przypadku znaczenia, czy dana osoba jest zdeklarowanym handlowcem, trudniącym się zawodowo obrotem nieruchomościami, czy osobą prywatną. Niezależnie bowiem od strony podmiotowej danej dostawy, zasada powszechności podatku od wartości dodanej gwarantuje obciążenie całości obrotu, ale również jednolite zasady opodatkowania zdarzeń gospodarczych składających się na ten obrót na danym rynku. Nie może bowiem dojść do sytuacji, w której zachwiane zostaną zasady uczciwej konkurencji między różnymi podmiotami, dokonującymi na danym terenie tych samych świadczeń o tym samym profesjonalnym charakterze.

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Ustęp 13 pkt 1 lit. d ww. artykułu stanowi, że zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Z treści art. 2 pkt 33 ustawy wynika, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analiza przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, treści powołanych przepisów prawa, jak również aktualnego orzecznictwa sądowego, w tym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław S (C-180/10) i Emilian K, Halina J (C-181/10), prowadzi do wniosku, że skoro jedynymi czynnościami, jakie podjął Pan w celu sprzedaży 3 działek gruntu był podział nieruchomości nabytej w drodze spadku oraz zamieszczenie ofert sprzedaży w interencie i telewizji kablowej trudno uznać, że ich zbycie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem stwierdzić należy, że w tej konkretnej sprawie aktywność Pana nie jest porównywalna do działań handlowca wykonywanych w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami, zatem w odniesieniu do tych czynności nie wystąpił Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, a czynności te mieściły się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym. Wobec tego w odniesieniu do opisanych transakcji nie znajdzie zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy.

Podkreślić należy, że ww. orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1453/11), z dnia 13 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 890/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań - dokonana przez Pana sprzedaż nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.