ITPP1/443-983/13/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2013 r. (data wpływu 26 września 2013 r.), uzupełnionym w dniach 2 i 10 i 23 grudnia 2013 r. oraz 10 stycznia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej-jest nieprawidłowe.

W dniu 26 września 2013 r. został złożony wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. W dniu 4 sierpnia 2006 r. nabyła bez podatku VAT postanowieniem sądu nieruchomość położoną w Zabłudowie za kwotę 370.000 zł - tj. budynki 300.000 zł i grunty (użytkowanie wieczyste) 70.000 zł. Powyższą nieruchomość Spółdzielnia dzierżawiła od 2002 r. od osoby fizycznej i już wtedy prowadziła działalność handlową: sprzedaż artykułów spożywczych i sklep z artykułami do produkcji rolnej i materiałami budowlanymi. W 2008 r. Spółdzielnia dokonała kapitalnego remontu dachu (co zwiększyło wartość budynku). Koszt materiałów i usług wyniósł netto 69.390,83 zł. Odliczono podatek VAT w kwocie 15.265,99 zł. W poszczególnych latach, po nabyciu na własność, wykonywane były remonty we własnym zakresie (pracownicy zatrudnieni w spółdzielni). I tak:

* w 2006 r., kwota netto 735,20 zł,

* w 2007 r., kwota netto 3.618,37 zł, wynagrodzenie pracowników 5.443,35 zł,

* w 2008 r., kwota netto 17.668,76 zł, wynagrodzenie pracowników 19.008,84 zł,

* w 2009 r., kwota netto 1.829,64 zł, wynagrodzenie pracowników 2.380,10 zł,

* w 2010 r., kwota netto 3.378,52 zł, wynagrodzenie pracowników 7.371,17 zł,

* w 2011 r., kwota netto 1.200 zł, wynagrodzenie pracowników 3.094,74 zł,

* w 2012 r., kwota netto 772,17 zł, wynagrodzenie pracowników 8.047,05 zł.

Łączna kwota wraz z remontem dachu dokonanych ulepszeń wyniosła 98.593,49 zł, a wynagrodzenie pracowników 50.179,87 zł.

Nieruchomość składa się:

* budynku gdzie znajduje się sklep z artykułami do produkcji rolnej i materiałami budowlanymi,

* magazynu z artykułami budowlanymi,

* budynku, w którym prowadzono sklep spożywczy i pijalnię piwa (budynek przedzielony ścianą),

Kapitalny remont dachu był przeprowadzony na ostatnim z budynków.

W 2008 r. przeprowadzono remont sklepu spożywczego. Zmieniono sprzedaż artykułów spożywczych za ladą na sprzedaż samoobsługową. W tym celu odnowiono ścianę, podłogi i wymieniono okna. W rozumieniu ustawy o podatku dochodowym remonty wykonane w latach 2006-2012 nie stanowiły ulepszeń budynków, były to zwykłe remonty i naprawy. Ulepszeniem był tylko kapitalny remont dachu, którego wartość nie przekroczyła 30% wartości nabycia nieruchomości. Jak wynika z uzupełnienia do wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. wartość nabycia poszczególnych budynków wyniosła:

* budynek, gdzie znajduje się sklep z artykułami do produkcji rolnej i materiałami budowlanymi - 90.000,00 zł,

* magazyn z artykułami budowlanymi - 60.000,00 zł,

* budynek w którym prowadzono sklep spożywczy i pijalnię piwa (dla tych działalności budynek przedzielony był ścianą) - 150.000,00 zł

Kapitalny remont dachu był przeprowadzony na ostatnim z tych budynków i przeprowadzono go w miesiącach od czerwca do sierpnia 2008 r. Koszt materiałów ogółem wyniósł 69.390,83 zł oraz robót wykonanych przez pracowników Spółdzielni na kwotę 4.834,61 zł. Ogółem kapitalny remont wyniósł 74.225,44 zł. Działalność handlową w sklepie spożywczym zakończono 31 stycznia 2013 r. Sprzedaż materiałów budowlanych prowadzona jest do dziś. Powyższą nieruchomość Spółdzielnia planuje sprzedać w styczniu 2014 r. Jak wynika z uzupełnienia do wniosku z dnia 10 stycznia 2014 r. pijalnia piwa została zamknięta 31 grudnia 2006 r. i do chwili obecnej w tej części budynku nie była prowadzona działalność opodatkowana. Od 31 stycznia 2013 r. budynek stoi pusty i nie jest w nim prowadzona żadna działalność opodatkowana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż powyższej nieruchomości zwolniona jest z podatku VAT

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa nieruchomość powinna być sprzedana bez podatku VAT, ponieważ koszty remontów (materiałów i usługi obce), od których odliczono podatek VAT nie przekroczyły 30% wartości nabycia budynków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie w kontekście niniejszej sprawy można rozumieć np. ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu o innym przeznaczeniu, czy przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu.

Zauważyć jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązuje art. 29a, wprowadzony do ustawy art. 1 pkt 24 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 z późn. zm.).

Zgodnie z ustępem 1 tego artykułu, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Wskazać należy, że do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywał przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zgodnie z którym zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2014 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. poz. 1722).

W rozporządzeniu tym nie znajdują się regulacje dotyczące zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Z uzasadnienia do rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2013 r. wynika, że na zmianę przepisu dotyczącego zwolnienia od podatku w odniesieniu do prawa użytkowania wieczystego miał wpływ fakt, że grunty spełniają definicję towarów w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy a oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, jak i zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, jest zrównane z dostawą towarów oraz z uwagi na brzmienie obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 5 ustawy (obecnie art. 29a ust. 8 ustawy), zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych budynkami lub budowlami trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, których sprzedaż podlega zwolnieniu, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy (art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółdzielnia zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami. Nieruchomość ta została nabyta w 2006 r. Spółdzielni przy jej nabyciu nie przysługiwało prawa do odliczenia podatku. Powyższą nieruchomość Spółdzielnia dzierżawiła od 2002 r. od osoby fizycznej i już wtedy prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży artykułów spożywczych i sklep z artykułami do produkcji rolnej i materiałami budowlanymi. Od 2006 r. Spółdzielnia dokonywała remontów i ulepszeń przedmiotowych budynków, Wydatki poniesione na ulepszenia budynku - remont dachu - w którym prowadzono sklep spożywczy i pijalnię piwa (dokonywane w 2008 r.) przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Od poniesionych wydatków na ulepszenie Spółdzielnia odliczała podatek VAT. Natomiast w pozostałych budynkach dokonano wyłącznie remontów nie stanowiących - jak wskazano - ulepszeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym. Działalność handlową w sklepie spożywczym zakończono 31 stycznia 2013 r., a w pijalni piwa - 31 grudnia 2006 r. i do chwili obecnej w tym budynku nie była prowadzona działalność opodatkowana. W budynkach, gdzie znajduje się sklep i magazyn z materiałami budowlanymi działalność gospodarcza prowadzona jest do dziś. Powyższą nieruchomość Spółdzielnia planuje sprzedać w styczniu 2014 r.

Przenosząc powołane przepisy na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że zbycie budynku, w którym znajduje się sklep z artykułami do produkcji rolnej i materiałami budowlanymi oraz budynku magazynowego z artykułami budowlanymi spełnia przesłanki do zwolnienia od podatku na podstawie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z przedstawionych okoliczności wynika bowiem, że nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy (dzierżawa w 2002 r.) w odniesieniu do tych budynków, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem więc spełnione zostały przesłanki do zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Ponadto zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na którym są posadowione ww. budynki - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy - będzie również zwolnione od podatku od towarów i usług.

Natomiast w przypadku dostawy budynku, w którym prowadzono sklep spożywczy i pijalnię piwa stwierdzić należy, że nie zostały spełnione w opisanym zdarzeniu przyszłym przesłanki, aby zastosować zwolnienie przy jego dostawie. W związku z dokonanym w 2008 r. remontem dachu, który - jak wskazano - stanowił ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczające 30% jego wartości początkowej, przy którym przysługiwało prawo do odliczenia podatku oraz faktem, że po dokonaniu ulepszenia nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, nie przysługuje zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Transakcja w tej części - o ile jak wskazano sprzedaż nastąpi w styczniu 2014 r. - nie będzie korzystała także ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie będą spełnione łącznie przesłanki, o których mowa w tym przepisie (tekst jedn.: nakłady, od których odliczono podatek od towarów i usług, na ulepszenie budynku przekroczyły 30% wartości początkowej). Nie można w tym przypadku również zastosować uregulowania, o którym mowa w art. 43 ust. 7a ustawy bowiem od sierpnia 2008 r. do stycznia 2014 r. nie upłynie okres dłuższy niż 5 lat jego wykorzystywania do czynności opodatkowanych w stanie ulepszonym (działalność w przedmiotowym budynku zakończono: w przypadku pijalni piwa w grudniu 2006 r., a w przypadku sklepu spożywczego styczniu 2013 r.).

Tym samym dostawa nieruchomości w części odnoszącej się do budynku, w którym prowadzono sklep spożywczy i pijalnię piwa nie może korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem dostawa ta podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, wg stawki podstawowej. W tym przypadku zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów, na którym posadowiony jest omawiany budynek również podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podstawowej.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białymstoku, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.