ITPP1/443-961/11/TS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2011 r. (data wpływu 11 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług wyłapywania i utrzymywania bezdomnych zwierząt - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lipca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług wyłapywania i utrzymywania bezdomnych zwierząt.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Urząd Gminy - jednostka organizacyjna Gminy - zgodnie z obowiązującymi przepisami prowadzi na rzecz Gminy działalność w zakresie gospodarki komunalnej, w tym utrzymywania czystości i porządku na terenie Gminy. W ramach wskazanej działalności pracownicy Wnioskodawcy (zatrudnieni w referacie gospodarki komunalnej) wykonują czynności związane z wyłapywaniem i oczyszczaniem terenu Gminy z bezdomnych psów, polegające m.in. na dokarmianiu i dozorze wyłapywanych zwierząt (do czasu ich odbioru przez schronisko), dowiezieniu i odbiorze klatek, które są rozmieszczone w różnych miejscach na terenie całej Gminy. Wnioskodawca ponosi wszystkie koszty związane z wykonywaniem powyższych usług, m.in. koszty zakupu paliwa oraz innych towarów związanych z wyłapywaniem i nadzorem nad zwierzętami oraz koszty wynagrodzenia pracowników. Działalność Wnioskodawcy z zakresu wyłapywania i oczyszczania terenu Gminy z bezdomnych psów nie jest dokumentowana fakturami VAT. Wnioskodawca jako jednostka organizacyjna Gminy, wystawiając fakturę VAT na rzecz Gminy, w rzeczywistości wystawiałby faktury dla tej samej jednostki organizacyjnej, ponieważ płatnikiem podatku VAT w przypadku Gminy jest Wnioskodawca. Z uwagi na powyższe, sprzedaż związana z zakupami w zakresie usług dotyczących wyłapywania zwierząt może być dokumentowana tylko poprzez faktury VAT, obejmujące sprzedaż towarów wykorzystywanych do przetrzymywania psów oraz nadzoru nad nimi m.in. sprzedaż zużytych klatek w celu złomowania. Gmina ma również podpisaną umowę ze schroniskiem dla bezdomnych zwierząt, na podstawie której osoba prowadząca schronisko zobowiązuje się do wyłapywania oraz utrzymywania bezdomnych zwierząt. Z tytułu wyłapywania i utrzymywania zwierząt comiesięcznie wystawiana jest faktura VAT zawierająca wynagrodzenie ryczałtowe za ww. usługi. Płatnikiem z tytułu niniejszej umowy jest Wnioskodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako płatnik podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością w zakresie gospodarki komunalnej (obejmującej m.in. wyłapywanie i oczyszczanie terenu Gminy z bezdomnych zwierząt), ma prawo do pomniejszania podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w fakturach VAT wystawianych comiesięcznie przez schronisko dla bezdomnych zwierząt, w którym przetrzymywane są bezdomne psy z terenu Gminy, jeżeli jedynymi dokumentami potwierdzającymi sprzedaż przez Wnioskodawcę towarów i usług z zakresu odłowu i utrzymywania psów są faktury sprzedaży klatek po psach jako złomu użytkowego.

W ocenie Wnioskodawcy, jako płatnik ma prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z comiesięcznych faktur dokumentujących zakup usługi odłowu i utrzymania bezdomnych zwierząt w schronisku. Wnioskodawca jednocześnie prowadzi działalność obejmującą sprzedaż towarów i świadczenie usług z zakresu gospodarki komunalnej, w tym związanych z utrzymaniem czystości i porządku na terenie Gminy. W ramach tej działalności m.in. prowadzi gminne składowisko odpadów, odbiera odpady od mieszkańców Gminy, dostarcza wodę i odprowadza ścieki oraz wykonuje w miarę potrzeb czynności związane z odłowem i utrzymywaniem bezdomnych zwierząt. Wszystkie te czynności wchodzą w zakres zadań o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych stanowiących gospodarkę komunalną jednostek samorządu terytorialnego. Wykonywanie zadań z zakresu gospodarki komunalnej należy do zadań własnych gminy. Gmina wykonuje zadania z zakresu gospodarki komunalnej przy pomocy Wnioskodawcy, który jednocześnie jest płatnikiem podatku VAT Gminy. Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 r., sygn. akt III/Wa 165/08) oraz orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jednostki organizacyjne tej samej osoby prawnej nie mogą dokonywać skutecznie z sobą czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu wynika, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz tylko w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku czy też niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do postanowień ust. 6 powołanego wyżej artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl przepisów § 13 ust. 1 pkt 12 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W oparciu o art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 3 zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W myśl art. 9 ust. 4 ww. ustawy, zadaniami użyteczności publicznej, w rozumieniu ustawy, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 powołanej ustawy).

Z regulacji art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym wynika, że organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zgodnie z art. 26 ust. 1 tej ustawy, organem wykonawczym gminy jest wójt. Wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Organizację i zasady funkcjonowania urzędu gminy określa regulamin organizacyjny, nadany przez wójta w drodze zarządzenia - art. 33 ust. 1 i 2 ustawy.

Z powyższego wynika, że urząd gminy jest jednostką pomocniczą, służącą do wykonywania zadań gminy oraz do jej obsługi techniczno-organizacyjnej. Urząd, działając w imieniu gminy, realizuje jej zadania własne. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma włącznie gmina. Ustawa o samorządzie gminnym nie przyznaje urzędowi gminy statusu jednostki organizacyjnej gminy, ale wyłącznie status aparatu pomocniczego organu gminy (wójta, burmistrza, prezydenta miasta). Tym samym urząd realizując zadania gminy może działać wyłącznie z zachowaniem swego statusu, jako jednostki pomocniczej organu wykonawczego.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Urząd Gminy prowadzi na rzecz Gminy działalność w zakresie gospodarki komunalnej, w tym wykonuje czynności związane z utrzymywaniem czystości i porządku na terenie Gminy, w szczególności związane z wyłapywaniem, dokarmianiem i dozorem nad bezdomnymi psami (do czasu ich odbioru przez schronisko), dowiezieniem i odbiorem klatek, rozmieszczonych na terenie całej Gminy. Urząd ponosi wszystkie koszty związane z wykonywaniem powyższych usług. Gmina podpisała ponadto umowę ze schroniskiem dla bezdomnych zwierząt, na podstawie której osoba prowadząca schronisko zobowiązuje się do wyłapywania oraz utrzymywania bezdomnych zwierząt. Z tytułu nabytych usług comiesięcznie wystawiana jest faktura VAT. Płatnikiem z tytułu tej umowy jest Urząd Gminy. Jednocześnie Urząd Gminy dokonuje sprzedaży towarów wykorzystywanych do przetrzymywania psów oraz nadzoru nad nimi m.in. zużytych klatek.

Odnosząc się do kwestii odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług świadczonych przez schronisko dla bezdomnych zwierząt, stwierdzić należy, iż w ustawie o podatku od towarów i usług jednoznacznie zastrzeżono, iż prawo to przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15, w zakresie, w jakim usługi te wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Jeżeli zakupione usługi służą wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu, powyższe uprawnienie nie występuje.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, iż - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - w niniejszej sprawie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyte usługi odłowu i utrzymania bezdomnych zwierząt w schronisku - jak wskazano we wniosku - związane są z wykonywaniem zadań własnych Gminy w zakresie utrzymania czystości i porządku, tj. zadań użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb. Wykonywanie zadań publicznych przez jednostkę samorządu terytorialnego w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność jest wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dlatego też w zakresie w jakim realizowane są zadania własne, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zakupionych towarów i usług na zasadach przewidzianych w art. 86 ust. 1 ustawy. Zdaniem organu brak jest w niniejszej sprawie podstaw do uznania, że ewentualne zbycie zużytych klatek na złom i ich ewentualne opodatkowanie powoduje istnienie bezspornego związku między nabytymi usługami schroniska a sprzedażą opodatkowaną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.