ITPP1/443-947/08/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 października (data wpływu 20 października 2008 r.), uzupełnionym pismami z dnia 3 grudnia 2008 r. (data wpływu) oraz z dnia 8 grudnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 października 2008 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem, z dnia 3 grudnia 2008 r. (data wpływu) oraz pismem z dnia 8 grudnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego dnia 15 stycznia 2007 r. Pierwszą fakturę sprzedaży wystawiono w dniu 15 października 2007 r. Na podstawie umowy zawartej w dniu 1 lutego 2007 r. z Fundacją, Spółdzielnia otrzymała środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej w ramach EQUAL w kwocie 394.880,00 zł, na realizację zadań określonych projektem. Środki pieniężne przekazane zostały w trzech transzach na wyodrębniony rachunek bankowy. Okres obowiązywania umowy upłynął dnia 31 marca 2008 r. i z tym dniem rozliczono wydatki kwalifikowane. Spółdzielnia utworzyła pracownie: krawiecką, produkcji zabawek, pamiątkarską i zielonych stanowisk. Jako podatnik podatku od towarów i usług zarejestrowała się 27 września 2007 r. - data złożenia VAT-R. Od miesiąca października 2007 r. Spółdzielnia odliczała podatek od zakupów przeznaczonych do realizacji projektu. Pierwsza deklaracja VAT-7 została złożona za miesiąc październik 2007 r. za okres od stycznia 2007 r. do września 2007 r. Spółdzielnia dokonywała zakupów środków trwałych przeznaczonych do prowadzenia działalności. Od tych wydatków nie odliczyła podatku od towarów i usług. Wydatki inwestycyjne były finansowane ze środków pomocy zagranicznej EQUAL i do rozliczenia dotacji przyjęto wydatki w wartości brutto do dnia 30 września 2007 r. i w wartości netto od dnia 1 października 2007 r. Spółdzielnia wskazała także, iż w dniu 5 marca 2007 r. złożyła zgłoszenie identyfikacyjne osoby prawnej NIP-2 ze wskazaniem daty rozpoczęcia działalności na dzień 15 stycznia 2007 r. Ponadto podniosła, że od dnia 15 stycznia do dnia 14 października 2007 r. nie dokonała żadnej transakcji sprzedaży. Jak również wyjaśniła, że wszystkie zakupy towarów (w tym również środków trwałych) dokonywane przed dniem rejestracji były związane ze sprzedażą opodatkowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółdzielnia może odliczyć podatek naliczony od zakupów poniesionych sprzed dnia rejestracji, składając korektę deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 2007 r....

Zdaniem Wnioskodawcy istnieje możliwość odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług od poniesionych wydatków kwalifikowanych i skorygowania deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostały zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy).

Co do zasady, w oparciu o obowiązujące do dnia 30 listopada 2008 r. regulacje prawne, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Natomiast w myśl obowiązującego art. 86 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Z kolei art. 86 ust. 13 cyt. ustawy stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r. art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ww. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków określonych w art. 86 ust. 20. Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Wskazany przepis przewiduje zatem sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem - z punktu widzenia braku możliwości odliczenia podatku naliczonego - należy wiązać status podatnika. Z przepisu tego nie wynika bowiem, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego, jako podatnik VAT czynny, w momencie otrzymania faktur zakupu. Jednak w chwili realizacji nabytego prawa (w chwili złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług), podatnik musi mieć formalny status zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz opisany we wniosku stan faktyczny, a w szczególności fakt, iż w okresie od dnia 15 stycznia do dnia 14 października 2007 r. Spółdzielnia nie dokonała żadnej transakcji sprzedaży, zaś pierwszy obrót uzyskała w dniu 15 października 2008 r. (data wystawienia pierwszej faktury), stwierdzić należy, iż Spółdzielni - jak słusznie Strona zauważyła - przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych na jej rzecz i otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów podatku od towarów i usług, związanego ze sprzedażą opodatkowaną. Spółdzielnia miała jednak prawo wykazać podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur w deklaracji VAT-7 za miesiąc otrzymania tych faktur lub w deklaracji za miesiąc następny (zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług), ewentualnie w korekcie deklaracji za te miesiące przy spełnieniu warunków określonych w art. 86 ust. 13 ustawy - a nie w korekcie deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 2007 r., zatem w tym zakresie stanowisko jest nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.