ITPP1/443-936/11/TS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011 r. (data wpływu 5 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania preferencyjnej stawki podatku oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostaw wody chłodniczej - jest prawidłowe.

W dniu 5 lipca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania preferencyjnej stawki podatku oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostaw wody chłodniczej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wytwarza wodę chłodniczą, uzyskiwaną poprzez chemiczną obróbkę wody rzecznej. Woda chłodnicza pompowana jest do zamkniętego układu technologicznego, którego zadaniem jest odebranie ciepła powstałego w wyniku procesów chemicznych i przemysłowych zachodzących na instalacjach produkcyjnych. Z układu powraca taka sama ilość wody, o tych samych parametrach chemicznych, jednak o podwyższonej temperaturze. Woda ta poddawana jest chłodzeniu na chłodniach wentylatorowych, gdzie następuje jej częściowe odparowanie do atmosfery. W związku z powyższym niezbędne jest okresowe uzupełnianie ilości wody znajdującej się w obiegu chłodniczym. Wytwarzana przez Spółkę woda chłodnicza przeznaczana jest zarówno na cele własne, jak również na sprzedaż. Do rozliczeń z kontrahentami oraz dla własnych kalkulacji Spółka przyjęła jednostkę m³. Spółka wskazała, iż w dniu 23 grudnia 2010 r. wystąpiła do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi o nadanie symbolu PKWiU dla opisanego wyrobu. Dyrektor Urzędu Statystycznego w Łodzi, zgodnie z zasadami metodycznymi PKWiU 2008, sklasyfikował wodę chłodniczą pod symbolem PKWiU 35.30.21.0 jako "lód, włączając lód do celów chłodniczych innych niż żywnościowe" (pismo z dnia 31 grudnia 2010 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odnośnie pytania 1. Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku dla towarów i usług wykazanych w załączniku nr 3 do ustawy wynosi 7%. W pozycji 69 załącznika wymieniony został lód, włączając lód do celów chłodniczych innych niż żywnościowe, sklasyfikowany pod symbolem PKWiU 35.30.12.0. W dniu 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej, która to znowelizowała m.in. ustawę o VAT w zakresie wysokości stawek podatku (podwyższenie o 1 punkt procentowy). W rezultacie stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 oraz załączniku nr 3 do ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r. wynosi 8% (art. 146a ustawy o VAT). Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż, sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 35.30.21.0, wody chłodniczej podlega od 1 stycznia 2011 r. opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%.

Odnośnie pytania 2. Wnioskodawca zauważył, iż ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o transporcie drogowym wprowadzono nowe regulacje dla rozliczania podatku VAT m.in. od energii chłodniczej. Zdaniem Wnioskodawcy, za energię chłodniczą, w rozumieniu znowelizowanej ustawy o VAT, należy uznać pozyskiwaną przez Spółkę z obróbki chemicznej wodę chłodniczą, która wprowadzana jest do układu technologicznego w celu schłodzenia urządzeń przemysłowych. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia energia chłodnicza. W Słowniku Wyrazów Obcych energia zdefiniowana jest jako wielkość fizyczna określająca zdolność ciała lub układu ciał do wykonywania pracy przy przejściu z jednego stanu do drugiego (Słownik Wyrazów Obcych, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1980, s. 192). Typowymi nośnikami energii w procesach technologicznych są: energia elektryczna, para wodna, woda gorąca i chłodnicza. Woda chłodnicza, uzyskiwana z obróbki chemicznej wody rzecznej, pompowana jest do układu technologicznego. Znajdująca się w obiegu woda odbiera ciepło powstałe w wyniku procesów chemicznych i przemysłowych, zachodzących na instalacjach produkcyjnych. Pozwala to na utrzymanie urządzeń przemysłowych w odpowiednich temperaturach. Przepływająca przez układ technologiczny woda chłodnicza, której zadaniem jest odebranie ciepła powstałego na instalacjach, w efekcie czego następuje jej podgrzanie, jest więc nośnikiem energii. Tak wykorzystywaną w układach technologicznych wodę chłodniczą, sklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 35.30.12.0 (Lód, włączając lód do celów chłodniczych innych niż żywnościowe) należy uznać za energię chłodniczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W związku z tym obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wody chłodniczej powstaje na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 1a ustawy o VAT z chwilą upływu terminu płatności określonego w umowie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Jak stanowi przepis art. 5a, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Stawka podatku - zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 69 wskazano na "Lód, włączając lód do celów chłodniczych innych niż żywnościowe" (symbol PKWiU 35.30.21.0).

Należy w tym miejscu zauważyć, iż dział 35 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zatytułowany jest "Energia elektryczna, paliwa gazowe, para wodna, gorąca woda i powietrze do układów klimatyzacyjnych".

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 cyt. ustawy).

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np. od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak w myśl art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest producentem i dystrybutorem wody chłodniczej uzyskiwanej z chemicznej obróbki wody rzecznej. Woda chłodnicza wprowadzana jest do zamkniętego układu technologicznego, którego zadaniem jest odebranie ciepła powstałego w wyniku procesów chemicznych i przemysłowych zachodzących na instalacjach produkcyjnych. Pozwala to na utrzymywanie urządzeń przemysłowych w odpowiednich temperaturach. Z układu powraca taka sama ilość wody, o tych samych parametrach chemicznych, jednak o podwyższonej temperaturze. Wytwarzana przez Spółkę woda chłodnicza przeznaczana jest zarówno na cele własne, jak również na sprzedaż. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi sklasyfikował przedmiotowy towar w PKWiU w grupowaniu 35.30.21.0.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że sprzedaż opisanego towaru - wody chłodniczej - sklasyfikowanego w PKWiU w grupowaniu 35.30.21.0 jako "lód, włączając lód do celów chłodniczych innych niż żywnościowe", przy założeniu, że klasyfikacja ta jest prawidłowa, opodatkowana jest na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy i poz. 69 załącznika nr 3 do ustawy preferencyjną stawką podatku 8%.

Jednocześnie podkreślić należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji towaru do właściwego grupowania statystycznego nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Minister Finansów nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego, w związku z czym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane w złożonym wniosku. Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Odnośnie natomiast określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z zasadą wyrażoną w cyt. art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej do rozliczeń z tytułu dostaw energii chłodniczej.

Tak więc dla powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług znaczenie ma termin płatności, określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw opisanego towaru. Termin ten może zostać ustalony przez strony dowolnie zgodnie z zasadą swobody kształtowania umów (art. 353¹ Kodeksu cywilnego).

W świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, iż jeżeli umowy z odbiorcami zawierają termin płatności za dostawę wody chłodniczej uznawanej za energię chłodniczą, to obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z ustalonym w niej terminem płatności. W przypadku natomiast gdy termin, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) nie został określony w umowie, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży energii chłodniczej w analizowanej sprawie powstanie na zasadach ogólnych tj. zgodnie z art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.