ITPP1/443-916/12/MN - Ustalenie prawa do odliczenia z tytułu wydatków związanych z przygotowaniem do sprzedaży nieruchomości gruntowych przeznaczonych pod zabudowę.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu 30 lipca 2012 r.) uzupełnionym w dniu 22 października 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia z tytułu wydatków związanych z przygotowaniem do sprzedaży nieruchomości gruntowych przeznaczonych pod zabudowę - jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 22 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia z tytułu wydatków związanych z przygotowaniem do sprzedaży nieruchomości gruntowych przeznaczonych pod zabudowę.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina będąca czynnym podatnikiem VAT dokonuje sprzedaży nieruchomości m.in. lokali mieszkalnych, lokali użytkowych oraz gruntów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę. Stosownie do ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, aby doszło do sprzedaży nieruchomości (sporządzenia aktu notarialnego), należy zgromadzić dokumentację niezbędną do ustalenia ceny danej nieruchomości, są to m.in.

* koszty sporządzenia operatu szacunkowego dla nieruchomości,

* udział w kosztach inwentaryzacji nieruchomości,

* ogłoszenia w prasie oraz innych mediach o przetargu lub wykazie nieruchomości przeznaczonych do zbycia w trybie przetargowym,

* koszty opłat sądowych i opłat za wpisy,

* koszty projektowe związane z podziałem łub scalaniem działek.

Wydatki dotyczą tylko i wyłącznie działek budowlanych, dla których w momencie sprzedaży istnieje już aktualny plan zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika przeznaczenie danej działki pod zabudowę. Zatem mając na uwadze treść ustawy o gospodarce przestrzennej, w ocenie Gminy, o przeznaczeniu danego terenu decyduje zasadniczo miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku przedmiotowego planu decydująca w powyższym zakresie jest treść decyzji o warunkach zabudowy, wydanej w odniesieniu do danej działki.

Gmina nadmienia, że ww. wydatki nie stanowią wydatków o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę, Gmina wprawdzie ponosi również takie wydatki, niemniej jednak niniejszy wniosek ich nie dotyczy). Dodatkowo Gmina zaznacza, iż jest w stanie przyporządkować każdy z opisanych powyżej wydatków do konkretnej, sprzedawanej działki przeznaczonej pod zabudowę.

Gmina ponosi wskazane powyżej wydatki najczęściej na kilka miesięcy przed dokonywaną transakcją sprzedaży działek. Powyższe wynika w szczególności z faktu, iż przedmiotowa sprzedaż odbywa się zasadniczo w ramach postępowania przetargowego, które trwa określony czas. W związku z tym, iż nie wiadomo czy dojdzie do sfinalizowania transakcji sprzedaży nieruchomości tj. gruntów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę, Gmina do tej pory nie odliczała podatku naliczonego ani miesiącu otrzymania faktur, ani też w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

W związku z powyższym zadano pytanie, sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku.

Czy Gmina w związku z poniesionymi kosztami odnośnie przygotowania nieruchomości (gruntów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową/usługową) ma prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego, a jeżeli nie dokonała odliczenia, czy ma prawo do dokonania korekty w okresie 5 lat wstecz, nawet jeśli nie dojdzie do sprzedaży działek.

Zdaniem Wnioskodawcy, cytującego treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek są następnie wykorzystywano do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

* zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

* pozostają, w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy z przepisów ustawy nie wynika wprost obowiązek podatnika analizowania, czy poczynione przez Gminę zakupy służą sprzedaży opodatkowanej sfinalizowanej, czy też posłużą tym czynnościom opodatkowanym w przyszłości. Dodatkowo Gmina nadmienia iż, w Jej ocenie, w analizowanej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przewidujący zwolnienie z opodatkowania VAT dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, dana działka przeznaczona jest pod zabudowę, jej odpłatna dostawa nie jest objęta zwolnieniem z opodatkowania, przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i konsekwentnie podlega opodatkowaniu VA T według podstawowej stawki VAT (obecnie 23%). Tak więc Gmina dokonując sprzedaży nieruchomości w szczególności gruntów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę (tekst jedn.: opodatkowanych stawką 23%) ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Okres, w którym przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego (czyli odliczenia podatku naliczonego) został przede wszystkim określony w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadkach wyżej wskazanych co do zasady prawo to powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę VAT. Jeżeli jednak z różnych względów podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie wskazanym wyżej, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Gdyby jednak i tego terminu nie dochował, może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy o VAT).

W ocenie Gminy w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż bez poniesienia wskazanych powyżej wydatków sprzedaż działek byłaby zasadniczo niemożliwa lub bardzo utrudniona. Tak więc Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT, tak jak podmiotom dokonującym sprzedaży nieruchomości. Jeżeli zatem w analizowanym przypadku Gmina jest podatnikiem VAT na gruncie art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o VAT i jednocześnie jest zobowiązana do odprowadzania VAT należnego z tytułu dokonywanej sprzedaży działek (podobnie jak inni przedsiębiorcy), powinna mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego. Odmienne stanowisko w analizowanej kwestii byłoby sprzeczne z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina wskazała, że podobne stanowisko prezentują organy podatkowe (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP4/443-35/12-2/BA z dnia 3 kwietnia 2012 r., czy też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 listopada 2011 r. nr IPTPP1/443-763/11-5/MW).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego - zgodnie z normą wyrażoną w przepisie art. 86 ust. 2 pkt 1 wskazanej ustawy - stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7: suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Gmina będąca czynnym podatnikiem VAT dokonuje m.in. sprzedaży gruntów niezabudowanych, przeznaczonych pod zabudowę. Stosownie do ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, aby doszło do sprzedaży nieruchomości (sporządzenia aktu notarialnego), należy zgromadzić dokumentację niezbędną do ustalenia ceny danej nieruchomości, są to m.in.

* koszty sporządzenia operatu szacunkowego dla nieruchomości,

* udział w kosztach inwentaryzacji nieruchomości,

* ogłoszenia w prasie oraz innych mediach o przetargu lub wykazie nieruchomości przeznaczonych do zbycia w trybie przetargowym,

* koszty opłat sądowych i opłat za wpisy,

* koszty projektowe związane z podziałem łub scalaniem działek.

Gmina jest w stanie przyporządkować każdy z opisanych powyżej wydatków do konkretnej, sprzedawanej pod zabudowę działki. Wydatki te Gmina ponosi najczęściej na kilka miesięcy przed dokonywaną transakcją sprzedaży działek. W związku z tym, iż nie wiadomo czy dojdzie do sfinalizowania transakcji sprzedaży danego gruntu niezabudowanego, przeznaczonego pod zabudowę,

Odnosząc przedstawione okoliczności do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której w momencie nabywania opisanych wydatków Gmina zamierzała (zamierza) je wykorzystać do czynności opodatkowanych (zbycia gruntu), zatem Gminie przysługuje (będzie przysługiwać) prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. nabyciem.

Brak dokonania sprzedaży takiego gruntu, w sytuacji, gdy grunty te nadal będą przeznaczone do sprzedaży, nie wpływa na prawo do obniżenia podatku naliczonego, związanego z przygotowaniem tych gruntów do sprzedaży.

W oparciu o art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następujących okresów rozliczeniowych (ust. 11 powołanego artykułu).

Z kolei art. 86 ust. 13 powołanej ustawy stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ponadto zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2).

Reasumując, w świetle powyższego Gmina ma możliwość/będzie miała możliwość dokonania obniżenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z przygotowaniem gruntów niezabudowanych, przeznaczonych pod zabudowę do sprzedaży w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym otrzymała bądź otrzyma fakturę lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Jeżeli jednak Gmina nie dokonała obniżenia podatku należnego we wskazanych okresach rozliczeniowych, będzie uprawniona do dokonania stosownych korekt deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług, dotyczących nieodliczonego podatku naliczonego, za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.