ITPP1/443-893/11/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokonania rocznej korekty - jest prawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokonania rocznej korekty.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych Dyrektor Zespołu Szkół podjął zarządzenie w sprawie likwidacji gospodarstwa pomocniczego, funkcjonującego przy jednostce samorządowej (Szkole) z dniem 31 grudnia 2010 r. Zarząd Powiatu, jako organ założycielski Zespołu Szkół, podjął Uchwałę opiniującą pozytywnie termin likwidacji gospodarstwa. Z dniem 1 stycznia 2011 r. majątek gospodarstwa, zobowiązania i należności oraz zatrudnionych w dniu 31 grudnia 2010 r. pracowników tegoż gospodarstwa przejęła Szkoła.

Gospodarstwo pomocnicze było czynnym podatnikiem VAT i dokonywało zarówno sprzedaży zwolnionej, jak i opodatkowanej. Od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną przysługiwało odliczenie podatku VAT w pełnej wysokości, zaś od zakupów związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną dokonywano odliczenia zgodnie ze strukturą sprzedaży. Szkoła natomiast w dniu likwidacji gospodarstwa nie była czynnym podatnikiem VAT, rejestracji jako czynny podatnik VAT dokonała od dnia 1 stycznia 2011 r. Zbycie gospodarstwa nastąpiło stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i nie podlegało opodatkowaniu od towarów i usług, ponieważ gospodarstwo stanowiło:

* wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość,

* prowadziło oddzielnie ewidencję finansowo-księgową,

* składniki majątku służyły do praktycznej nauki zawodu, jak i do produkcji rolniczej - gospodarstwo pokrywało koszty swojej działalności z uzyskiwanych przychodów własnych,

* po przejęciu majątku przez Szkołę nadal służy on do działalności rolniczej i edukacyjnej, a zbycie miało na celu wyłącznie znamiona podyktowane likwidacją tych jednostek, zgodnie z przepisami wprowadzającymi ustawę o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług Zespół Szkół, jako nabywca gospodarstwa, ma obowiązek dokonać korekty podatku VAT za 2010 r. i w tym celu musi wyliczyć strukturę sprzedaży, jaka wystąpiła w 2010 r. Zespół Szkół, zgodnie z art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT, dokonał wyliczenia struktury sprzedaży uwzględniając w niej tylko sprzedaż za 2010 r. dokonywaną przez gospodarstwo pomocnicze, nie ujmując w niej sprzedaży Szkoły, która korzystała "ze zwolnienia podatkowego" w 2010 r., ze względu na niskie obroty, zgodnie z art. 113 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowo Zespół Szkół ustalił strukturę sprzedaży za 2010 r., nie uwzględniając ani w liczniku, ani w mianowniku sprzedaży, jakiej dokonywał, traktując wartość tej sprzedaży jako czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT, nie wchodzące do obrotów (uzyskane przez "niezarejestrowany podmiot" zgodnie z art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług), które stanowią wyliczenie struktury sprzedaży uwzględniając wyłącznie obroty ze sprzedaży dokonywanej przez gospodarstwo (będące czynnym podatnikiem VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując korekty podatku VAT za 2010 rok, na podstawie " art. 91 pkt 9", ustalając strukturę sprzedaży zgodnie z art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT nie ujmował w liczniku i mianowniku obrotu Zespołu Szkół korzystającego ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów usług. Uwzględnił obrót netto sprzedaży podmiotu zarejestrowanego jako czynny podatnik VAT (t.j. gospodarstwa pomocniczego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady odliczania podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje oraz dokonywania korekt tego podatku zostały uregulowane szczegółowo w art. 90 i 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.)

Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Przepis art. 90 ust. 3 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Szczegółowy sposób wyliczenia wskazanej proporcji zawarty został w dalszych ustępach art. 90 t.j. od ust. 4 do 10 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. (...).

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Stosownie natomiast do art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Przepisy zawarte w art. 91 ust. 4-8 ustawy regulują szczegółowo sposób dokonywania korekt.

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obowiązek dokonania ww. korekt spoczywa więc na nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, w związku z likwidacją gospodarstwa pomocniczego, z dniem 1 stycznia 2011 r. przejął majątek tego gospodarstwa wraz z należnościami i zobowiązaniami oraz zatrudnionymi pracownikami. Zbycie tego gospodarstwa - jak wskazano we wniosku - nie podlegało opodatkowaniu, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z czym na Wnioskodawcy, jako nabywcy gospodarstwa ciąży, zgodnie z art. art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek dokonywania korekt podatku. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu dokonania korekty rocznej za rok 2010 podatku naliczonego, odliczonego przez gospodarstwo pomocnicze.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego w świetle powołanych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca, dokonując korekty rocznej po zakończeniu roku, w którym nastąpiło nabycie gospodarstwa - winien dokonać wyliczenia kwoty korekty podatku odliczonego dla gospodarstwa pomocniczego, z uwzględnieniem wskaźnika proporcji obliczonego w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, na podstawie rzeczywistych obrotów za korygowany rok tego gospodarstwa pomocniczego. W obliczeniach tych, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, nie należy uwzględniać obrotów osiągniętych w roku 2010 przez Wnioskodawcę, który w roku 2010 korzystał ze zwolnienia podmiotowego, określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, iż niniejszą interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że przejęcie majątku gospodarstwa pomocniczego było transakcją wyłączoną z opodatkowania w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Kwestia ta nie podlegała ocenie tut. organu, bowiem nie była przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.