ITPP1/443-872/10/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2010 r. (data wpływu 6 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika podatku od towarów i usług w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach usługi cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 6 września 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika podatku od towarów i usług w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach usługi cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 18 czerwca 2010 r. została zawarta umowa cash poolingu pomiędzy bankiem, Spółką pełniącą funkcję agenta struktury cash poolingu (agent lub posiadacz rachunku) oraz spółką z grupy kapitałowej A., która ma siedzibę w Czechach (uczestnik pierwszy lub posiadacz rachunku). Sukcesywnie do struktury cash poolingu przystępują i nadal będą przystępować inne polskie spółki z grupy kapitałowej A. Umowa ta ma na celu zwiększenie efektywności zarządzania finansami posiadaczy rachunków poprzez zoptymalizowanie kosztów pozyskiwanego finansowania i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na rachunkach bankowych posiadaczy rachunków. Każdy z posiadaczy rachunków przystępując do umowy zakłada, że uczestnictwo w umowie cash poolingu przyczyni się do zmniejszenia obciążeń z tytułu odsetek od finansowania przyznanego przez bank danemu posiadaczowi rachunku oraz pozwoli na uzyskiwanie większych przychodów z tytułu odsetek od środków zgromadzonych w banku na rachunku bieżącym.

Struktura zawartej umowy cash poolingu oparta jest o mechanizm prawny przelewu (cesji) wierzytelności i przejęcia długu pomiędzy bankiem i posiadaczami rachunku, w zależności od tego, czy stan rachunku danego posiadacza rachunku będzie wykazywał saldo dodatnie, czy ujemne. Na podstawie odrębnych umów rachunków bankowych bieżących zawartych przez bank z każdym z posiadaczy rachunków bank przechowuje środki pieniężne posiadaczy rachunków i dokonuje na ich zlecenie rozliczeń pieniężnych. Rozliczenia w strukturze cash poolingu odbywają się poprzez przeznaczony wyłącznie do tego celu rachunek prowadzony przez bank na rzecz agenta, będący rachunkiem pomocniczym do rachunku bieżącego agenta i przeznaczonym do dokonywania rozliczeń oraz przeprowadzania operacji związanych z umową cash poolingu. Struktura cash poolingu opiera się na bilansowaniu (tekst jedn.: zerowaniu) sald na prowadzonych przez bank rachunkach bankowych posiadaczy rachunku z wykorzystaniem rachunku pomocniczego agenta. Na koniec każdego dnia roboczego bank przenosi na agenta wszystkie wierzytelności z wyłączeniem wierzytelności wobec agenta oraz dokonuje przeksięgowania na rachunek agenta wierzytelności przysługującej bankowi wobec agenta z tytułu ujemnego salda jego rachunku bieżącego w zamian za nominalną wartość wierzytelności. Na koniec każdego dnia roboczego agent przejmuje od banku wszystkie długi z wyłączeniem długu wobec agenta, a bank dokonuje przeksięgowania na rachunek agenta długu banku wobec agenta z tytułu dodatniego salda na jego rachunku bieżącym w zamian za nominalną wartość długu. Na początek każdego dnia roboczego następującego po dniu, w którym bank przeniósł na agenta wierzytelności, agent dokonuje zwrotnego przeniesienia wszystkich wierzytelności na bank w zamian za nominalną wartość wierzytelności, a bank dokonuje przeksięgowania na rachunek bieżący prowadzony dla agenta wierzytelności przysługującej bankowi wobec agenta z tytułu ujemnego salda na jego rachunku. Nominalna wartość wierzytelności zostaje zapłacona przez uznanie rachunku agenta. Na początek każdego dnia roboczego następującego po dniu, w którym agent przejął od banku długi, bank dokonuje zwrotnego przejęcia wszystkich długów w zamian za wynagrodzenie oraz dokonuje przeksięgowania na rachunek bieżący prowadzony dla agenta, długu banku wobec agenta z tytułu dodatniego salda na jego rachunku. Wynagrodzenie zostaje zapłacone przez obciążenie rachunku agenta. Dług zwrotnie przejęty przez bank zostanie zaliczony na dobro rachunku bieżącego danego posiadacza rachunku.

W zawartej umowie cash poolingu zwrot: "dług" oznacza zobowiązanie banku wobec któregokolwiek posiadacza rachunku w kwocie równej nominalnej wysokości dodatniego salda na jego rachunku bieżącym według stanu na koniec dnia roboczego, wierzytelność oznacza wierzytelność przysługującą bankowi wobec któregokolwiek posiadacza rachunku w kwocie równej nominalnej wysokości salda ujemnego na jego rachunku bieżącym według stanu na koniec dnia roboczego. Jeżeli na rachunku agenta powstanie saldo dodatnie lub ujemne, bank nalicza odsetki od tego salda. W ostatnim dniu roboczym każdego miesiąca z datą waluty następnego dnia roboczego, bank uznaje lub obciąża tymi odsetkami rachunek agenta. Zgodnie z postanowieniem umowy, agent nie może udzielać pożyczek ze środków zgromadzonych na rachunku agenta oraz w jakikolwiek inny sposób dysponować tymi środkami. Wyjątek dotyczy dokonywania lokat typu overnight z wykorzystaniem zgromadzonych na rachunku agenta środków pieniężnych. Lokaty są negocjowane przez agenta, lub w przypadku braku czynności, wykonywane automatycznie przez bank, a dochody z nich pozyskane podlegają wpłacie na rachunek agenta. Ostatniego dnia roboczego każdego miesiąca kalendarzowego odsetki, którymi rachunek agenta został uznany lub obciążony zgodnie z postanowieniami umowy, podlegają podziałowi pomiędzy posiadaczy rachunków poprzez, odpowiednio, uznanie bądź obciążenie ich rachunków bieżących. Podział odsetek zostaje dokonany stosownie do udziału każdego z posiadaczy rachunku w powstałych każdego dnia roboczego, w wyniku dokonania operacji omówionych powyżej, dodatnich albo ujemnych saldach na rachunku agenta.

Nie później niż drugiego dnia roboczego każdego miesiąca, bank sporządza raport dotyczący podziału odsetek w poprzednim miesiącu. Na dzień składania wniosku uczestnikami przedstawionej powyżej struktury cash poolingu są: 3 spółki polskie (w tym agent) - rezydenci polscy i jeden nierezydent - spółka czeska. W zależności od zaangażowanych środków pieniężnych przez uczestników cash poolingu Spółka może być w poszczególnych okresach beneficjentem lub płatnikiem odsetek naliczonych zgodnie z przedstawionymi powyżej zasadami. Spółka zamierza wystąpić z wnioskiem do czeskiego urzędu skarbowego o wydanie decyzji zwalniającej na podstawie dyrektywy 2003/49/WE czeską spółkę z poboru podatku od odsetek, jeżeli będzie ona płatnikiem odsetek na rzecz pozostałych uczestników cash poolingu. Czeskie organy podatkowe wydają taką decyzję w terminie do 3 miesięcy od złożenia wniosku. Do czasu uzyskania decyzji o zwolnieniu czeskiego płatnika z poboru podatku od odsetek, Spółka potrącony przez nierezydenta podatek zamierza rozliczać zgodnie z przepisem art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka występowała wcześniej z wnioskami o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie obowiązków wynikających z uczestnictwa w strukturze cash poolingu. Jednakże stan faktyczny opisany w tamtych wnioskach był odmienny od przedstawionego powyżej (m.in. przystąpienie do umowy cash poolingu spółki zagranicznej z siedzibą w Czechach).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu uczestnictwa w opisanym wyżej mechanizmie świadczonej przez bank usługi cash poolingu, Spółka (jako agent) będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wskazując na przepisy art. 29 ust. 1, art. 15, art. 2 pkt 22, art. 17 oraz art. 5 ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca uważa, że (biorąc pod uwagę opisaną powyżej strukturę cash poolingu) w przedmiotowym stanie faktycznym sprzedawcą (usługodawcą) jest bank, który wykonuje wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest usługa cash poolingu.

Według Wnioskodawcy, z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi bank otrzymuje wynagrodzenie. Zatem to bank jest w tym przypadku podatnikiem podatku od towarów i usług. Natomiast czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie umowy, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu, nie stanowią odrębnego świadczenia usług przez Spółkę, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Spółka nie dokonuje też dostawy (w tym dostawy wewnątrzwspólnotowej) ani eksportu towarów, nie zachodzi też żaden z przypadków wymienionych w art. 17 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, iż mimo pełnienia funkcji agenta nie jest (podobnie jak pozostali posiadacze rachunków) podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu uczestnictwa w opisanym wyżej mechanizmie świadczonej przez bank usługi cash poolingu (jedynym podatnikiem jest bank).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług).

Wskazać również należy na treść przepisu art. 8 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Ponadto, zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) - dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Zauważyć należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego wcześniej art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka jest stroną umowy cash poolingu (jako agent), która ma na celu zwiększenie efektywności zarządzania finansami posiadaczy rachunków poprzez zoptymalizowanie kosztów pozyskiwanego finansowania i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na rachunkach bankowych posiadaczy rachunków. Na podstawie odrębnych umów rachunków bankowych bieżących zawartych przez bank z każdym z posiadaczy rachunków bank przechowuje środki pieniężne posiadaczy rachunków i dokonuje na ich zlecenie rozliczeń pieniężnych. Rozliczenia w strukturze cash poolingu odbywają się poprzez rachunek prowadzony przez bank na rzecz Spółki, będący rachunkiem pomocniczym do rachunku bieżącego Spółki i przeznaczonym do dokonywania rozliczeń oraz przeprowadzania operacji związanych z umową. Struktura tej umowy sprowadza się do tego, że na koniec każdego dnia roboczego bank przenosi na agenta wszystkie wierzytelności z wyłączeniem wierzytelności wobec agenta oraz dokonuje przeksięgowania na rachunek agenta wierzytelności przysługującej bankowi wobec agenta z tytułu ujemnego salda jego rachunku bieżącego w zamian za nominalną wartość wierzytelności. Na koniec każdego dnia roboczego agent przejmuje od banku wszystkie długi z wyłączeniem długu wobec agenta, a bank dokonuje przeksięgowania na rachunek agenta długu banku wobec agenta z tytułu dodatniego salda na jego rachunku bieżącym w zamian za nominalną wartość długu. Na początek każdego dnia roboczego następującego po dniu, w którym bank przeniósł na agenta wierzytelności, agent dokonuje zwrotnego przeniesienia wszystkich wierzytelności na bank w zamian za nominalną wartość wierzytelności, a bank dokonuje przeksięgowania na rachunek bieżący prowadzony dla agenta wierzytelności przysługującej bankowi wobec agenta z tytułu ujemnego salda na jego rachunku. Nominalna wartość wierzytelności zostaje zapłacona przez uznanie rachunku agenta. Na początek każdego dnia roboczego następującego po dniu, w którym agenta przejął od banku długi, bank dokonuje zwrotnego przejęcia wszystkich długów w zamian za wynagrodzenie oraz dokonuje przeksięgowania na rachunek bieżący prowadzony dla agenta, długu banku wobec agenta z tytułu dodatniego salda na jego rachunku. Wynagrodzenie zostaje zapłacone przez obciążenie rachunku agenta. Dług zwrotnie przejęty przez bank zostanie zaliczony na dobro rachunku bieżącego danego posiadacza rachunku. Jeżeli na rachunku agenta powstanie saldo dodatnie lub ujemne, bank nalicza odsetki od tego salda. Zgodnie z postanowieniem umowy agent nie może udzielać pożyczek ze środków zgromadzonych na rachunku agenta oraz w jakikolwiek inny sposób dysponować tymi środkami, przy czym, w przypadku lokat typu overnight z wykorzystaniem zgromadzonych na rachunku agenta środków pieniężnych, lokaty te są negocjowane przez agenta, lub w przypadku braku czynności, wykonywane automatycznie przez bank, a dochody z nich pozyskane podlegają wpłacie na rachunek agenta. Ostatniego dnia roboczego każdego miesiąca kalendarzowego odsetki, którymi rachunek agenta został uznany lub obciążony zgodnie z postanowieniami umowy, podlegają podziałowi pomiędzy posiadaczy rachunków poprzez, odpowiednio, uznanie bądź obciążenie ich rachunków bieżących.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne umowy cash poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy wystąpi bank, który będzie wykonywać wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie.

Czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie umowy, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu nie będą stanowić odrębnego świadczenia przez Spółkę usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że w odniesieniu do opisanej we wniosku usługi cash poolingu podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, nie będzie Spółka.

Jednocześnie informuje się, iż przedmiotową interpretację wydano przy założeniu, że wskazany we wniosku bank posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Końcowo, informuje się, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga kwestii uznania banku, o którym mowa we wniosku, za podatnika podatku od towarów i usług w związku z czynnościami realizowanymi przez tą instytucję, gdyż Wnioskodawca nie jest w tym zakresie podmiotem zainteresowanym. W związku z tym, interpretacja nie wywiera skutków podatkowoprawnych wobec tego banku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.