ITPP1/443-855/09/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2009 r. (data wpływu 16 września 2009 r.) uzupełnionym pismami z dnia 20 listopada 2009 r., 3 i 14 grudnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wydania gruntów w drodze zamiany - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 września 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wydania gruntów w drodze zamiany.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 23 marca 2006 r. nabył Pan od Gminy nieruchomość gruntową przeznaczoną pod zabudowę. Wskutek uchwalenia przez Radę Miejską nowego planu przestrzennego dla Pana działki, utracona została możliwość zagospodarowania nieruchomości w sposób umówiony w umowie sprzedaży. Gmina uznała, iż w Pana przypadku zaszły przesłanki zastosowania art. 36 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W związku z powyższym wstępnie ustalono warunki zamiany Pana nieruchomości na nieruchomość zamienną niezabudowaną przeznaczoną pod zabudowę. Rzeczoznawcy majątkowi oszacowali w operatach szacunkowych wartość netto Pana nieruchomości na kwotę 34.300 zł, a nieruchomości zamienianej - wartość netto w kwocie 43.600 zł. Gmina żąda od Pana zapłaty różnicy wartości zamienianych nieruchomości, tj. 9.300 zł, a także kwoty podatku VAT. Ponadto wskazał Pan, że prowadzi działalność gospodarczą, w zakresie usług w dziedzinie sztukaterii. Ponadto jak wynika z uzupełnienia do wniosku nieruchomość gruntowa została nabyta w marcu 2006 r. przez Pana wraz z współmałżonką. Powyższa transakcja nie miała związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, a celem zakupu było wybudowanie domu jednorodzinnego dla Pana rodziny. Przedmiotowe nabycie odbyło się w ramach transakcji jednorazowej, okazjonalnej. Nieruchomość ta nie była w żaden sposób wykorzystywana od momentu zakupu. Nie miał Pan również zamiaru wykorzystywać jej do prowadzenia działalności gospodarczej. W przeszłości nabył Pan nieruchomość (mieszkanie własnościowe), którą sprzedał w 2009 r. W obu tych transakcjach nie występował Pan jako podatnik VAT czynny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, żadna ze stron czynności zamiany nieruchomości dokonywanej w trybie art. 36 ust. 2 ustawy o planowaniu przestrzennym nie jest podatnikiem VAT od tej czynności, bowiem Gmina, w tym momencie nie wykonuje działalności gospodarczej, a zawarcie umowy jest konsekwencją wykonywania przez Gminę władzy publicznej. Umowa zamiany ma cechy kompensacyjne i stanowi inny niż odszkodowanie sposób naprawienia szkody wyrządzonej Wnioskodawcy. Dlatego też stoi Pan na stanowisku, iż nie powinien płacić podatku VAT od całej wartości zamiennej tzn. od kwoty 43.600 zł. Uważa Pan, że ustawa o podatku VAT obliguje do zapłaty podatku od kwoty różnicy nieruchomości zamiennej i nieruchomości zamienianej, tj. od kwoty 9.300 zł. Nabywając nieruchomość, która teraz podlega wymianie zapłacił Pan już podatek VAT należny na podstawie faktury wystawionej przez sprzedającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy - rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów na terytorium kraju zasadniczo rozumie się - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Co do zasady, stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej ustawodawca przewidział zwolnienie niektórych czynności od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlega zatem dostawa, której przedmiotem jest nieruchomość gruntowa, zabudowana i niezabudowana, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych tylko ta, która stanowi teren budowlany lub przeznaczony pod zabudowę. Natomiast dostawa gruntu niezabudowanego, będącego np. gruntem rolnym czy leśnym, który nie jest przeznaczony pod zabudowę, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność.

Przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy, jak i nabywcy.

Zapis art. 604 ww. ustawy - Kodeks cywilny daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Jak wynika z powyższego, przeniesienie własności towaru (w tym niezabudowanej działki) realizowane w oparciu o umowę zamiany stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów.

Z powyższego wynika, że w przedmiotowej sprawie pierwsze kryterium opodatkowania zostało spełnione.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż w 2006 r. nabył Pan działkę przeznaczoną pod zabudowę w celu wybudowania na niej domu jednorodzinnego. Przedmiotowej nieruchomości nie wykorzystywał Pan w prowadzonej działalności gospodarczej. Nabycie nieruchomości gruntowej odbyło się w ramach transakcji jednorazowej, okazjonalnej. W zamian za przedmiotową działkę przekazaną przez Pana, Gmina dokona dostawy innej działki przeznaczonej pod zabudowę.

A zatem dostawa nieruchomości, którą nabył Pan w 2006 r. do majątku osobistego ma charakter jednorazowy, okazjonalny. W związku z powyższym sprzedając grunt korzysta Pan z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, tym samym czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co oznacza, że transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Natomiast Gmina, będąc podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonuje dostawy towarów w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy.

Dokonując zamiany przedmiotowych nieruchomości Gmina nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno bowiem organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały powołane, z wyjątkiem jednak czynności, które wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gminie nie będzie również przysługiwało prawo do zwolnienia od podatku przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zgodnie z którym, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W niniejszej sprawie Gmina, dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością, Gmina nie realizuje ani zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku stwierdzić należy, że Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonującym dostawy na rzecz Wnioskodawcy działki budowlanej. Zatem wykonuje czynność, która została wskazana w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotem dostawy jest teren przeznaczony pod zabudowę, a więc teren, który nie korzysta ze zwolnienia od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 9).

Stosownie do przepisu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku (art. 29 ust. 3 ustawy).

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że pomiędzy Panem a Gminą dojdzie do zamiany nieruchomości. Na okoliczność zamiany przedmiotowych nieruchomości w operatach szacunkowych rzeczoznawcy ustalili ich wartości nie zawierające podatku VAT. Zamiana jest dokonywana z dopłatą przez Pana różnicy ceny w nieruchomościach.

Jeżeli zatem wartość ustalona zgodnie z operatem szacunkowym stanowi wartość netto nieruchomości, to tak ustalona wartość stanowi dla Gminy podstawę opodatkowania.

Reasumując, podstawę opodatkowania w przypadku zamiany nieruchomości stanowi cała wartość działki określona na potrzeby tej transakcji, nie zaś różnica w wartości zamienianych działek.

Końcowo zaznaczyć należy, iż w niniejszej interpretacji nie rozstrzygano kwestii poprawności ustalenia wartości będących przedmiotem zamiany nieruchomości, bowiem Minister Finansów nie jest organem upoważnionym do oceny zawieranych przez podmioty umów cywilnoprawnych. Spory w tym zakresie pomiędzy stronami rozstrzygają właściwe sądy cywilne. Niemniej jednak wskazać należy, iż przy ustalaniu podstawy opodatkowania każdorazowo należy uwzględnić powołane wyżej przepisy art. 29 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.