ITPP1/443-748/10/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2010 r. (data wpływu 2 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 24 września 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 sierpnia 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 24 września 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Obecnie warsztaty szkolne funkcjonują jako gospodarstwo pomocnicze Zespołu Szkół i stosują odliczenie podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Po zmianie ustawy o finansach publicznych, od dnia 1 stycznia 2011 r. gospodarstwo pomocnicze ulegnie likwidacji poprzez włączenie do jednostki macierzystej - Zespołu Szkół. Od tego dnia działalność warsztatów będzie ewidencjonowana na odrębnym rachunku bankowym Zespołu Szkół, tzn. na rachunku dochodów własnych. Na tym rachunku, będą również ewidencjonowane wpłaty na rzecz szkoły i wpłaty z wynajmu pomieszczeń szkoły, wpłaty za wydane duplikaty świadectw, legitymacji. W zakresie przychodów dotyczących rachunku dochodów własnych wszystkie zdarzenia finansowe będą odbywać się zgodnie z uchwałą Rady Powiatu, która określi źródła gromadzonych dochodów. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że wniosek o interpretację dotyczy "bieżących" rozliczeń dokonanych po okresie włączenia od dnia 1 stycznia 2011 r. gospodarstwa pomocniczego - warsztatów szkolnych do Zespołu Szkół, a więc sytuacji, gdy warsztaty będą już funkcjonować jako "element składowy" Szkoły. Działalność warsztatów będzie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zaś ponoszone wydatki związane z działalnością statutową szkoły, tj. z wykonywaniem zadań polegających na usługach szkoleniowo - produkcyjnych, tj. zakładaniu instalacji elektrycznych w budynkach i wykonywanie prac ślusarskich zamówionych przez zleceniodawców. Szkoła natomiast wykonuje opodatkowane usługi związane z wynajmem pomieszczeń, a także usługi stołówkowe dla uczniów i pracowników szkoły, jednakże od tej części działalności, nie korzysta z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług. Ponadto Szkoła jest w stanie przyporządkować bezpośrednio zakupy i wydatki związane z funkcjonowaniem i działalnością warsztatów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania 1, w myśl obowiązujących przepisów i zgodnie z uchwałą Rady Powiatu w sprawie utworzenia rachunku dochodów własnych, Szkoła będzie mogła odliczać podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast w stosunku do pytania 2, w ocenie Szkoły, odliczenia podatku naliczonego dokonać będzie można zgodnie z art. 90 cyt. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 cyt. ustawy).

Z art. 90 ust. 3-6 ww. ustawy wynika, że proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 9 ustawy, przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Natomiast stosownie do ust. 10 ww. przepisu, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że Szkoła ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w takiej części, w jakiej zakupy te związane będą ze sprzedażą opodatkowaną. A zatem w sytuacji, gdy - jak wskazano we wniosku - Szkoła będzie w stanie przyporządkować bezpośrednio zakupy towarów i usług związanych wyłącznie z podlegającą opodatkowaniu działalnością warsztatów szkolnych, które od dnia 1 stycznia 2011 r. stanowić będą "element składowy" Szkoły, wówczas Szkoła ma prawo dokonać całościowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z tą wyodrębnioną działalnością opodatkowaną.

Zauważyć należy, że możliwość odliczenia podatku naliczonego jest uprawnieniem podatnika, który nie ma obowiązku korzystać z tego prawa. Odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego pozostaje całkowicie w gestii podatnika, a więc w sferze jego uprawnienia, z którego skorzystanie jest jego wolnym wyborem.

Wskazać należy również, że dla prawa do odliczenia nie ma znaczenia źródło finansowania wydatków na nabycie towarów i usług. Także pokrycie wydatków (podatku naliczonego) związanych bezpośrednio z działalnością opodatkowaną z "konta rachunku dochodów własnych" Szkoły w sytuacji, gdy będzie istniał jeden, czy też dwa rachunki bankowe, nie wywiera wpływu na uprawnienie do odliczenia podatku, bowiem jak już wykazano powyżej prawo to uzależnione jest wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

A zatem nawet w sytuacji, gdy szkoła posiadać będzie jeden rachunek bankowy, z którego pokrywane będą wydatki w części dotyczącej działalności warsztatów (gdzie szkoła zamierza korzystać z prawa do odliczenia podatku), jak i pozostałej działalności (w stosunku, do której przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku, jednakże szkoła z uprawnienia tego nie zamierza korzystać, czy też w stosunku d której prawo do odliczenia podatku nie przysługuje), prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną przysługuje w oparciu o art. 86 ust. 1 w powiązaniu z art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż jak wskazano we wniosku Szkoła jest w stanie przyporządkować zakupy i wydatki związane wyłącznie z tą opodatkowaną działalnością.

Przepisy zawarte w art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług, znalazłyby zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdyby Szkoła nie miała możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot (co w niniejszej sprawie, jak wynika z wniosku, nie ma miejsca), w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Z wyżej przedstawionych względów, stanowisko Szkoły w powiązaniu z zawartymi we wniosku pytaniami, jak również uwzględnieniem opisanego zdarzenia przyszłego, uznać należało za nieprawidłowe. Jak bowiem wskazano, w sytuacji, gdy jest możliwość wyodrębnienia kwot podatku związanego z działalnością opodatkowaną, w stosunku do której Szkole przysługuje prawo do odliczenia podatku, nie mają zastosowania zasady określone w art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług, niezależnie od tego, czy zakupy towarów i usług związane z ww. działalnością finansowane są z oddzielnego konta związanego z tą działalnością, czy też konta wspólnego, z którego pokrywane są wszystkie ponoszone przez Szkołę wydatki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.