ITPP1/443-729/10/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2010 r. (data wpływu 26 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlano-montażowych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 lipca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlano-montażowych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan właścicielem firmy rodzinnej. Przedmiotem prowadzonej działalności jest świadczenie usług w zakresie:

* sprzedaży hurtowej i detalicznej materiałów grzewczych i sanitarnych,

* wykonywania usług budowlanych, polegających na:

* usługi serwisowe gwarancyjne i pogwarancyjne na wykonane usługi instalacyjne,

* doradztwo techniczne w zakresie prowadzonej działalności,

* usługi projektowe w zakresie prowadzonej działalności

Usługi wykonywane są dla wszystkich kontrahentów funkcjonujących na rynku, w tym także osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Roboty budowlano-instalacyjne wykonywane są z materiałów własnych firmy (pochodzących z własnych magazynów służących do sprzedaży hurtowej i detalicznej) oraz w niektórych przypadkach z materiałów inwestora (zleceniodawcy).

Wyżej wymienione roboty instalacyjne Pana firma wykonuje na terenie całego kraju u różnych inwestorów i na różnych obiektach budowlanych. Znaczną część tych robót wykonuje w obiektach budownictwa mieszkaniowego, jak określa to art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług - są to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z zasadami statystycznymi PKOB, budynkiem mieszkalnym jest jedynie taki budynek, którego conajmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystana do celów mieszkalnych. Ponadto każdy budynek, w tym także mieszkalny - dla celów statystycznych i budowlanych - jest charakteryzowany jako zadaszony obiekt budowlany wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi.

Usługi są wykonywane w nowobudowanych oraz zamieszkałych domach jednorodzinnych, budynkach wielomieszkaniowych i budynkach zbiorowego zamieszkania.

Pana firma podpisała i zrealizowała dwie umowy z inwestorami na wykonanie instalacji kanalizacyjnych. Jedna umowa dotyczyła kompleksowego wykonania instalacji kanalizacyjnej, polegającej na wykonaniu sieci kanalizacyjnej wewnątrz bryły budynku (nowobudowany dom jednorodzinny) oraz wykonania prac zewnętrznych poza bryłą budynku - wykonanie przydomowej oczyszczalni ścieków i połączeniu jej z wykonaną instalacją kanalizacyjną wewnątrz tego budynku. Druga umowa dotyczyła wykonania przydomowej oczyszczalni ścieków i podłączenia do istniejącej już sieci kanalizacyjnej, zamieszkałego domu jednorodzinnego. W tych zleceniach były wykorzystane materiały dostarczone przez wykonawcę robót.

Przy fakturowaniu tych dwóch robót zastosowano na roboty i materiały preferencyjną stawkę VAT 7% na mocy art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo zastosowano stawkę 7% VAT na wykonanie wymienionych usług kanalizacyjnych wraz z materiałem w tych budynkach mieszkalnych.

Zdaniem Wnioskodawcy można zastosować preferencyjną stawkę podatku, w związku z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.). Usługi polegające na wykonywaniu instalacji kanalizacyjnych wraz z przydomowymi oczyszczalniami ścieków należy zakwalifikować: jako roboty budowlano-montażowe związane z budownictwem mieszkaniowym. W przypadku świadczenia usług kompleksowych obojętne jest, czy pracę nad jej realizacją są prowadzone wewnątrz obiektu, czy na zewnątrz. Na gruncie prawa podatkowego ważne jest prawidłowe zakwalifikowanie dla celów podatkowych świadczonych usług. Wykonanie kompleksowej instalacji kanalizacyjnej wraz z przydomową oczyszczalnią ścieków stanowi jedną niepodzielną infrastrukturę budowlaną, niezbędną w budownictwie mieszkaniowym.

Z § 37 powołanego wyżej rozporządzenia w żaden sposób nie da się wysunąć wniosku, że regulacja ta dotyczy robót budowlano-montażowych wykonywanych wewnątrz budynku. Ustawodawca nie zawarł, bowiem w jego treści wyrażenia "wewnątrz" lub "w". Określił, że roboty te mają dotyczyć obiektów budownictwa mieszkaniowego. Nie można, zatem postawić znaku równości między słowami "dotyczy" i "wewnątrz" bądź "w". Ich znaczenie jest bowiem odmienne. Wyrażenie "dotyczy" jest na tyle pojemnym pojęciem, że mieści się w nim usługa wykonania przyłącza kanalizacyjnego z przydomową oczyszczalnią ścieków, również poza bryłą budynku. Przyłącza i przydomowe oczyszczalnie ścieków w opisanym stanie faktycznym są integralną częścią budynku mieszkalnego i znajdują się, również poza tym budynkiem oraz stanowią zgodnie z założeniami projektowymi, infrastrukturę techniczną niezbędną do użytkowania tego obiektu. Wykonanie tych instalacji wraz z oczyszczalnią ścieków jest jedną, kompleksową usługą, w stosunku do której nie może być mowy, że zastosowanie właściwej stawki podatku uzależnione jest od miejsca przeprowadzenia takiego przyłącza. Dzielenie takiej usługi, która zapewne jest wieloetapowa byłoby sprzeczne z racjonalnością ustawodawcy. Oznacza to zatem, że usługi te objęte są w całości 7% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast pojęcie świadczenia usług zostało określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 cytowanej ustawy, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ww. ustawy 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się - w myśl ust. 12 lit. a) cytowanego przepisu - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (...).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c) ustawy).

Ponadto zgodnie z § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Według norm zawartych w przytoczonych przepisach 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zrealizował dwie umowy zawarte z inwestorami, polegające na wykonaniu instalacji kanalizacyjnych. Pierwsza umowa dotyczyła kompleksowego wykonania instalacji wewnątrz tego budynku. Druga umowa dotyczyła wykonania przydomowej oczyszczalni ścieków i podłączenia do istniejącej już sieci kanalizacyjnej zamieszkałego domu jednorodzinnego. Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy prawidłowo zastosował obniżoną stawkę VAT na wykonanie przedmiotowych usług kanalizacyjnych dotyczącą budynków mieszkalnych. Zauważył bowiem, iż obniżoną 7% stawkę podatku dla robót budowlano-montażowych można zastosować zarówno do robót wykonywanych wewnątrz budynku jak i poza jego bryłą, gdyż wykonanie kompleksowej instalacji kanalizacyjnej wraz z przydomową oczyszczalnią ścieków stanowi jedną niepodzielną infrastrukturę budowlaną.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego nie można zgodzić się ze stanowiskiem zajętym przez Pana w przedmiotowej sprawie, gdyż obowiązujące przepisy nie zezwalają na stosowanie preferencyjnych stawek VAT dla robót związanych z instalacjami i urządzeniami technicznymi, stanowiącymi infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a), rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmowała:

Jednakże, w związku z utratą z dniem 31 grudnia 2007 r. mocy obowiązującej ww. przepisu art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy, od dnia 1 stycznia 2008 r. zastosowanie preferencyjnej 7% stawki podatku do robót budowlano-montażowych, remontów czy też robót konserwacyjnych dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu nie jest możliwe.

Odnosząc zatem wskazane regulacje prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż w odniesieniu do robót instalacyjnych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego, do całości prac (wykonywanych w bryle budynku) zastosowanie ma stawka 7% VAT, na podstawie powołanego przepisu art. 41 ust. 12 ustawy oraz § 37 rozporządzenia.

Natomiast ww. roboty instalacyjne, polegające na wykonaniu przydomowej oczyszczalni ścieków i podłączenia jej do już istniejącej sieci kanalizacyjnej zamieszkałego domu, a zatem wykonane poza bryłą budynku, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, winny podlegać opodatkowaniu 22% stawką VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.