ITPP1/443-718/09/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2009 r. (data wpływu 30 lipca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi dokonane przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług-jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi dokonane przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 10 czerwca 2009 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą opodatkowana na zasadach ogólnych w zakresie: restauracje i inne placówki gastronomiczne. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z dniem 10 czerwca 2009 r., dokonano zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług. Przed rejestracją (w okresie kwiecień - maj 2009 r.), dokonała Pani zakupów towarów handlowych oraz wyposażenia. Poniesione w ww. okresie wydatki udokumentowane są fakturami VAT, na których zawarty jest Pani NIP. Wszystkie zakupy dokonane przed rejestracją dla potrzeb podatku od towarów i usług służą czynnościom opodatkowanym VAT. Pierwszą deklarację rozliczeniową w zakresie podatku VAT złożyła Pani za miesiąc czerwiec 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przysługuje Pani prawo do odliczenia VAT od zakupów dokonanych przed dniem rejestracji jako podatnika VAT- tj. od zakupów z miesiąca kwietnia i maja.

Pani zdaniem, przysługuje Pani prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, udokumentowany fakturami VAT, zawarty w cenie zakupu towarów i usług, dokonanych przed dniem rejestracji, tj. przed dniem 10 czerwca 2009 r., a stanowiących koszty związane z podjętą działalnością gospodarczą. Zakupy te zostały dokonane w celu realizacji zaopatrzenia w towary handlowe i wyposażenie niezbędne do świadczenia usług z zakresu podjętej działalności, polegającej na wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT (art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Uprawnienia podatnika dotyczące zasad obniżenia podatku należnego o podatek naliczony są zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który stanowi, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie w jakim towary te są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Analizując przepisy prawa podatkowego zauważa Pani, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego m.in. warunku związku zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a). ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11,12,16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy). Natomiast czytając art. 88 ust. 4 cytowanej ustawy, nie można jednoznacznie stwierdzić, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, koniecznym jest posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury, lecz aby to uprawnienie zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to może podatnik zrealizować dopiero w dniu złożenia deklaracji rozliczeniowej VAT-7 dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie. Dlatego też uważa Pani, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia Pani prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w okresie kwiecień-maj tj. przed rejestracją. A zatem uważa Pani, iż nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, otrzymanych przed rejestracją dla potrzeb podatku VAT, zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy, pomimo braku rejestracji, w zakresie w jakim zakupy służą sprzedaży opodatkowanej. W związku z powyższym, uważa Pani, że po dokonaniu rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług z dniem 10 czerwca 2009 r. nabyte prawo może Pani zrealizować w deklaracji VAT-7 za m-c 6/2009.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120, art. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy kwotę w podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008 r. prawo do obniżenia kwoty podatku powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18".

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 powołanej ustawy jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych".

W oparciu o art. 86 ust. 13 powołanej ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują określone sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 ustawy.

I tak, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem - z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego - należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 nie wynika bowiem, aby do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać będą inne warunki określone w przepisach powołanej ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 10 czerwca 2009 r. dokonała Pani rejestracji dla celów podatku od towarów i usług, jako podatnika VAT czynnego. Wskazano również, iż dokonano zakupów towarów i wyposażenia, służących do sprzedaży opodatkowanej. W związku z tym, stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nabyła Pani prawo do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur (za okres kwiecień-maj 2009 r.), dokumentujących wydatki na zakup towarów handlowych i wyposażenia, dokonane przed datą rejestracji.

Prawo to można zrealizować na zasadach określonych w cyt. przepisach art. 86 ust. 10, 11 i 13 ustawy, o ile nie zachodzą inne wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy.

Reasumując, nabyła Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur na zakup towarów wystawionych przed rejestracją do podatku od towarów i usług, o ile zakupy te były związane wyłącznie z bieżącą albo przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny w momencie skorzystania z tego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.