ITPP1/443-710/12/KM - Ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług przez biegłego sądowego oraz terminu wystawienia faktury.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2012 r. (data wpływu 12 czerwca 2012 r.) uzupełnionym w dniach 2 lipca i 7 sierpnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług przez biegłego sądowego oraz terminu wystawienia faktury - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 czerwca 2012 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 2 lipca i 7 sierpnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług przez biegłego sądowego oraz terminu wystawienia faktury.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku.

Stosownie do posiadanego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej wykonuje Pan usługi związane z szacowaniem majątku przedsiębiorstw. Prowadzona działalność gospodarcza opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Został też wpisany na listę biegłych sądowych m.in. Sądu Okręgowego w.......,............i we................... Otrzymuje Pan zlecenia od syndyków masy upadłości na wykonanie opisu i oszacowania przedsiębiorstwa upadłego do sprzedaży. Czynności te obejmują wykonanie opisu i oszacowanie przedsiębiorstwa upadłego, w skład którego wchodzą ruchomości, nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego gruntu. Zlecenie syndyka masy upadłości oparte jest na art. 319 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze. Po wykonaniu wyceny wystawia Pan fakturę VAT "na masę upadłości". Treść art. 319 Prawa upadłościowego i naprawczego stanowi podstawę dla sędziego-komisarza na wniosek syndyka do wyznaczenia biegłego do sporządzenia opisu i oszacowania przedsiębiorstwa i jego zorganizowanych części, jeżeli nie dokonano tego przy sporządzaniu inwentarza i oszacowania. Poszczególne uregulowania przepisu art. 319 ww. ustawy zawierają wymagania co do opisu i oszacowania, które jest Pan zobowiązany spełnić. Na opis i oszacowanie przysługują zarzuty, które rozpoznaje sędzia-komisarz. Po wykonaniu zleconych czynności w fakturze określa Pan termin płatności z reguły wynoszący 2 miesiące od daty wystawienia faktury. Płatność następuje po akceptacji sędziego-komisarza, natomiast gdy płatność nie nastąpi w terminie występuje Pan bezpośrednio do sędziego-komisarza o zapłatę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku:

Pana zdaniem, zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy w tym podatku powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Przepis ten wskazuje na ogólną zasadę, od której wyjątki określone są w dalszych jednostkach systematycznych art. 19 i aktach wykonawczych wydanych na podstawie delegacji ustawowej dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Grupa innych terminów powstania obowiązku podatkowego zawarta jest w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W Pana ocenie, sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym dotyczy § 3 ust. 2 rozporządzenia, zgodnie z którym "w przypadku świadczenia usług na rzecz sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury przez osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, którym sądy te lub prokurator na podstawie właściwych przepisów zleciły wykonywanie określonych czynności związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty". Cyt. powyżej § 3 ust. 2 rozporządzenia wskazuje na szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia na rzecz określonych jednostek, a więc np. na rzecz sądów przez biegłych sądowych z zakresu wyceny przedsiębiorstwa. Przepis ten ustala dzień otrzymania całości lub części zapłaty za wymienione usługi jako dzień powstania obowiązku podatkowego, co oznacza, że biegły sądowy jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT w tym miesiącu, w którym otrzyma część lub całość wynagrodzenia. Czynności Pana wykonywane są na zlecenie syndyka w oparciu o art. 319 Prawa upadłościowego i naprawczego, który stanowi m.in. "sędzia-komisarz na wniosek syndyka przed sprzedażą przedsiębiorstwa wyznacza biegłego do sporządzenia opisu i oszacowania przedsiębiorstwa i jego zorganizowanych części, jeżeli nie dokonano tego przy sporządzaniu spisu inwentarza i oszacowania". Zatem świadczy Pan usługi na rzecz sądów powszechnych i z tego tytułu uzyskuje wynagrodzenia, więc ma zastosowanie § 3 ust. 2 cyt. wyżej rozporządzenia.

Z kolei zagadnienie wystawiania faktur regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur (...) i tak stosownie do treści § 9 ust. 1 rozporządzenia "fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12". Faktury wystawiane przez biegłych sądowych za usługi (w zakresie określonym w § 3 ust. 2 rozporządzenia) nie są objęte zakresem wyjątków, a zatem muszą być wystawione nie później niż 7 dnia od dnia wykonania usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Obowiązek podatkowy, co do zasady, zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ww. ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Od tej jednak zasady ustawodawca przewidział pewne odstępstwa, m.in. w oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 19 ust. 22 powołanej ustawy, Minister Finansów w § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.) określił, że w przypadku świadczenia usług na rzecz sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury przez osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, którym sądy te lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zleciły wykonanie określonych czynności związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

Ze stanu faktycznego przedstawionego w przedmiotowej sprawie wynika, że został Pan wpisany na listę biegłych sądowych m.in. Sądu Okręgowego w........................................ Ponadto otrzymuje Pan zlecenia od syndyków masy upadłości na wykonanie opisu i oszacowania przedsiębiorstwa upadłego przeznaczonego do sprzedaży, w skład którego wchodzą ruchomości, nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego gruntu. Zlecenie syndyka masy upadłości oparte jest na art. 319 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze. Po wykonaniu wyceny wystawia Pan fakturę VAT "na masę upadłości", określając termin płatności z reguły wynoszący 2 miesiące od daty wystawienia faktury. Płatność następuje po akceptacji sędziego-komisarza, natomiast gdy płatność nie nastąpi w terminie występuje Pan bezpośrednio do sędziego-komisarza o zapłatę.

W powołanym przepisie § 3 ust. 2 rozporządzenia enumeratywnie wymieniono podmioty, na rzecz których świadczenie usług m.in. przez osoby fizyczne, objęte jest szczególnym momentem powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. Tymi podmiotami są sądy powszechne, sądy administracyjne, sądy wojskowe lub prokuratury.

Skoro zatem ustawodawca w przepisie wyszczególnił wyłącznie następujące podmioty: sądy powszechne, administracyjne, wojskowe lub prokuratury, to wyłącznie przy świadczeniu przez Pana na zlecenie tych podmiotów, określonych przepisem czynności związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

W niniejszej sprawie trudno uznać, iż nastąpiło świadczenie usług na rzecz sądów lub prokuratury, bowiem jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego dokonany przez Pana opis i oszacowanie majątku upadłego wykonywane jest na zlecenie syndyka masy upadłości w związku z przygotowywaną sprzedażą przedsiębiorstwa upadłego, w skład którego wchodzą ruchomości, nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego gruntu, a czynność ta jest dokumentowana fakturą VAT wystawioną "na masę upadłości", którą jedynie akceptuje sędzia-komisarz.

W tym miejscu wskazać należy, iż w przypadku ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątek będzie zarządzany i likwidowany przez syndyka, którego zadaniem jest objęcie majątku upadłego, a następnie zarządzanie nim oraz zabezpieczenie przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne. Syndyk sporządza również listę wierzytelności, sporządza i składa sędziemu-komisarzowi plan podziału funduszów masy upadłości. Natomiast zgodnie z art. 152 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze, sędzia-komisarz kieruje tokiem postępowania, sprawuje nadzór nad czynnościami syndyka, nadzorcy sądowego i zarządcy, oznacza czynności, których syndykowi, nadzorcy albo zarządcy nie wolno wykonywać bez jego zezwolenia lub bez zgody rady wierzycieli, jak również zwraca uwagę na popełnione przez nich uchybienia.

Z kolei w myśl art. 319 ust. 1 ww. ustawy sędzia-komisarz na wniosek syndyka przed sprzedażą przedsiębiorstwa wyznacza biegłego do sporządzenia opisu i oszacowania przedsiębiorstwa i jego zorganizowanych części, jeżeli nie dokonano tego przy sporządzaniu spisu inwentarza i oszacowania.

Nie oznacza to jednak, iż w takim przypadku usługi biegłego sądowego z zakresu szacowania majątku przedsiębiorstw i wykonywania wyceny są wykonywane na rzecz sądu. Oszacowanie dokonuje się jedynie pod nadzorem sędziego komisarz, ponieważ rozpoznaje on zarzuty zgłoszone wobec wyceny (art. 319 ust. 5).

W związku z powyższym w przypadku świadczenia usług na rzecz innych podmiotów niż wskazane w powołanym przepisie § 3 ust. 2 rozporządzenia, tj. w tym przypadku na rzecz upadłego reprezentowanego przez syndyka masy upadłości, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych określonych w powołanym art. 19 ust. 4 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

Z kolei stosownie do art. 106 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przepis stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy)

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania zawarte zostały w rozdziale 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

W myśl § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Zatem podzielając stanowisko Pana w części dotyczącej wystawiania faktur dokumentujących przedmiotowe usługi uznać należy, iż faktura VAT musi być wystawiona w ciągu siedmiu dni od dnia sporządzenia wyceny na zlecenie.

Końcowo wskazać należy, że pomimo częściowego podzielenia Pana stanowiska wyrażonego we wniosku, dokonując jednakże całościowej jego oceny, uznać należało je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.