ITPP1/443-65/10/MN - Opodatkowanie podatkiem VAT wynagrodzenia w postaci odsetek pobieranych od niespłaconej kwoty należności, w związku z jej rozłożeniem na raty.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2010 r. (data wpływu 25 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia w postaci odsetek pobieranych od niespłaconej kwoty w związku z rozłożeniem należności na raty dotyczącej sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej wieczystego użytkownika - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia w postaci odsetek pobieranych od niespłaconej kwoty w związku z rozłożeniem należności na raty dotyczącej sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej wieczystego użytkownika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina zbywa prawo własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej znajdującej się w wieczystym użytkowaniu państwu X. Na wniosek kupujących cena w wysokości 55.520 zł została rozłożona na 10 rat. Kupujący zobowiązali się wpłacić pierwszą ratę w wysokości 16.656 zł do dnia zawarcia aktu notarialnego. Pozostała część kwoty - 38.864 zł podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez NBP i ma być wpłacona w dziewięciu równych ratach w następujących terminach: II rata do 10 grudnia 2010 r., III rata do 10 grudnia 2011 r., IV rata do 10 grudnia 2012 r., V rata do 10 grudnia 2013 r., VI rata do 10 grudnia 2014 r., VII rata do 10 grudnia 2015 r., VIII rata do 10 grudnia 2016 r., IX rata do 10 grudnia 2017 r. - zasada ta została ujęta w treści aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwota odsetek obliczona wg stopy redyskona weksli stosowanej przez NBP stanowi część ceny dostawy, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a jeżeli tak, to w którym momencie należy ustalić tę wartość:

Zdaniem Wnioskodawcy właściwym sposobem postępowania będzie ustalenie kwoty odsetek w momencie transakcji (akt notarialny) i opodatkowanie ich podatkiem od towarów i usług łącznie z należnością główną. W przypadku zmiany stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli, kwota odsetek podlegałaby każdorazowej weryfikacji na dzień wymagalności lub na dzień zapłaty raty. Tym samym dokonana zostanie korekta wystawionej faktury, zgodnie z terminem płatności poszczególnych rat.

W każdym z przypadków określonych w pytaniach kwota ustalonych odsetek będzie wartością brutto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatkiem od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W związku z powyższym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia, beneficjenta danej czynności i występowanie bezpośredniego związku między usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym.

Stosowanie do art. 70 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. z 2004 r. Dz. U. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), cena nieruchomości sprzedawanej w drodze bezprzetargowej lub w drodze rokowań, o których mowa w art. 37 ust. 2 i 3 oraz w art. 39 ust. 2, może zostać rozłożona na raty, na czas nie dłuższy niż 10 lat. Wierzytelność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w stosunku do nabywcy z tego tytułu podlega zabezpieczeniu, w szczególności przez ustanowienie hipoteki. Pierwsza rata podlega zapłacie nie później niż do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości, a następne raty wraz z oprocentowaniem podlegają zapłacie w terminach ustalonych przez strony w umowie. Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, rozłożona na raty niespłacona część ceny podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez Narodowy Bank Polski.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał dostawy prawa własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej znajdującej się w wieczystym użytkowaniu państwu X. Należność została rozłożona na raty, przy czym I ratę nabywcy byli zobowiązani do zapłaty przed zawarciem aktu notarialnego, natomiast pozostała należność została rozłożona na dziewięć rat. Transakcja przeniesienia prawa własności nieruchomości oraz zasady jej rozliczenia zostały potwierdzone umową sprzedaży zawartą w formie aktu notarialnego.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie odsetki pobierane przez Wnioskodawcę są ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez wpłacającego (nabywcę nieruchomości gruntowej niezabudowanej) w postaci rozłożenia na raty zapłaty należnej kwoty - ceny sprzedaży. Tym samym pobierane przez Wnioskodawcę odsetki są wynagrodzeniem za ww. świadczenie wykonywane na rzecz nabywcy przedmiotowej nieruchomości. W związku z powyższym należy uznać, iż mamy do czynienia - w świetle regulacji zawartych w powołanym wyżej art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - z odpłatnym świadczeniem usług.

Należy również stwierdzić, że ponieważ odsetki są naliczane po dokonaniu sprzedaży (po sporządzeniu aktu notarialnego) nie powiększają podstawy opodatkowania wartości prawa własności nieruchomości gruntowej. Nie można zatem przyjąć, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, że należne odsetki stanowią część ceny dostawy prawa własności nieruchomości gruntowej, co skutkowałoby opodatkowaniem ich w momencie dokonania transakcji sprzedaży, "łącznie z należnością główną". Otrzymując kolejne raty należności wraz z odsetkami Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawiania faktur korygujących do faktury dokumentującej dostawę prawa własności nieruchomości gruntowej.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zwolnił od podatku usługi wymienione w załączniku Nr 4 do ustawy. W załączniku tym, w poz. 3 wymieniono usługi pośrednictwa finansowego - sklasyfikowane według PKWiU w sekcji J ex (65-67) - z wyłączeniem:

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić, że w przypadku, gdy świadczone usługi mieszczą się w klasyfikacji, jako usługi pośrednictwa finansowego w sekcji J (65-67) i nie są objęte w ww. wyłączeniach, usługi te korzystają ze zwolnienia i tym samym nie zachodzi konieczność naliczenia i odprowadzenia z tego tytułu podatku.

Wskazać ponadto należy, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, ust. 4 i ust. 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Stosownie do postanowień zawartych w art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli zatem wykonanie usługi - w świetle przepisu ustawy powołanego powyżej art. 106 - powinno być potwierdzone fakturą, to w myśl art. 19 ust. 4 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Uwzględniając treść przytoczonych przepisów, stwierdzić należy, iż podstawą opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na udzieleniu odroczenia płatności w zamian za odsetki (rozłożenie płatności na raty za odsetki) jest kwota należnych odsetek, stanowiących wynagrodzenie za rozłożenie płatności na raty, przy czym kwota tych odsetek będzie kwotą zarówno brutto, jak i netto, przy założeniu, że usługi te będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 ustawy. W odniesieniu do tych czynności obowiązek podatkowy powstaje z momentem wykonania usługi tzn. zapłaty należnych odsetek lub z upływem terminu zapłaty należnych odsetek. Obowiązek ten będzie powstawał częściowo z momentem zapłaty każdej kwoty odsetek lub z upływem każdego terminu zapłaty odsetek. Jeżeli natomiast wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania usługi (zapłaty odsetek lub upływu terminu zapłaty odsetek).

Należy zauważyć, że tut. organ nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji statystycznej usług. Obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania świadczonej usługi do właściwego grupowania statystycznego spoczywa na wykonawcy usługi, czyli na świadczącym usługę. Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje m.in. swoje produkty (wyroby i usługi), według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania usług. W przypadku wątpliwości co do prawidłowego sklasyfikowania usługi polegającej na rozłożeniu na raty należności, Wnioskodawca może zwrócić się do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź.

Interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.