ITPP1/443-644b/10/AT - Określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu importu usług.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 25 sierpnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 lipca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka została zawiązana na mocy umowy w dniu 25 marca 2010 r. Z uwagi na zamierzoną działalność wytwarzania energii elektrycznej, kosztowną w zakresie jej rozpoczęcia, m.in. poprzez poniesienie dużych kosztów dzierżawy gruntów oraz budowy elektrowni wiatrowych, Spółka zawarła umowę pożyczki służącą zapewnieniu jej płynności płatniczej. Pożyczka została zawarta z osobą fizyczną, która posiada miejsce zamieszkania w Niemczech. Osoba ta nie jest bezpośrednim udziałowcem Spółki, jest jednakże prezesem spółki, która reprezentuje jednego z udziałowców Spółki. Pożyczkodawca nie jest podmiotem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług w Polsce, nie podlega także opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w żadnym z krajów Unii Europejskiej. Spółka jest podatnikiem zarejestrowanym dla podatku od towarów i usług w Polsce. Umowa pożyczki została zawarta w K. (Niemcy). W dniu zawarcia umowy przedmiot umowy znajdował się na rachunku bankowym pożyczkodawcy w Niemczech. Strony umowy uzgodniły, że kwota pożyczki zostanie przekazana z konta pożyczkodawcy w Niemczech na konto pożyczkobiorcy w Polsce, a konkretnie na jego rachunek walutowy. Przedmiotową umową zostało ustalone wynagrodzenie pożyczkodawcy z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek w wysokości 6% naliczanych w skali roku, a płatnych na koniec każdego roku kalendarzowego.

W dniu 25 sierpnia 2010 r. uzupełniono przedmiotowy wniosek wskazując, że udzielenie przez pożyczkodawcę pożyczki Spółce klasyfikowane są przez nią w grupowaniu 65.22.10 - PKWiU z dnia 18 marca 1997 r., jako usługi udzielania pożyczek świadczonych poza systemem bankowym. Ponadto, w przedmiotowym uzupełnieniu zaznaczono, że z informacji udzielonych przez pożyczkodawcę wynika, iż prowadzi on działalność gospodarczą - spełnia definicję podatnika zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie sprostowano wniosek podkreślając, że osoba fizyczna, która jest pożyczkodawcą jest udziałowcem Spółki, a nie reprezentantem udziałowca, jak również jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, zaś odsetki określone w umowie pożyczki, należne pożyczkodawcy, będą wymagalne na koniec stycznia roku następnego i przekazywane na konto pożyczkodawcy w banku, który nie ma siedziby na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka winna wykazać import usług z tytułu otrzymanej pożyczki w miesiącu jej otrzymania w wysokości należnych odsetek (6% od kwoty pożyczki w skali roku), czy też w miesiącu, w którym są one płatne (zgodnie z umową jest to 31 grudnia każdego roku kalendarzowego).

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, jako usługobiorca tej usługi, zobowiązana będzie wykazać import usług w kwocie należnych odsetek w deklaracji VAT-7 w poz. 37 i 39 w miesiącu, w którym odsetki są należne tj. w grudniu każdego roku kalendarzowego, a nie w miesiącu otrzymania pożyczki.

W dniu 25 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca zweryfikował - w związku z innym określeniem terminu wymagalności odsetek - własne stanowisko w sprawie, podkreślając, że w jego przekonaniu Spółka, jako usługobiorca tej usługi, zobowiązana będzie rozpoznać ją jako import usług, stosownie do brzmienia art. 28b ustawy o VAT i wykazać w kwocie należnych odsetek w deklaracji VAT-7 w poz. 37 i 39 w miesiącu, w którym odsetki są należne, tj. w styczniu roku następnego, a nie w miesiącu otrzymania pożyczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Powyższa definicja wskazuje, iż w przypadku usług polegających na udzielaniu pożyczek, kwotą należną z tytułu ich świadczenia, a więc tym samym obrotem będą odsetki zarówno uiszczone (zapłacone) jak i odsetki nieuiszczone, ale których termin zapłaty minął. Natomiast sama kwota udzielonej pożyczki nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - art. 19 ust. 4 ustawy.

Jak wynika z treści art. 19 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Natomiast z przepisu art. 19 ust. 19 ustawy wynika, że przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b) i c), pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

W myśl art. 19 ust. 19a ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka zawarła umowę pożyczki z osobą fizyczną, która posiada miejsce zamieszkania w Niemczech. Osoba ta jest udziałowcem Spółki. Pożyczkodawca nie jest podmiotem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług w Polsce, prowadzi on jednak działalność gospodarczą - spełnia definicję podatnika zawartą w art. 15 ust. 1 w powiązaniu z ust. 2. ustawy o podatku od towarów i usług i jest podatnikiem podatku od wartości dodanej. Spółka jest podatnikiem zarejestrowanym dla podatku od towarów i usług w Polsce. Umowa pożyczki została zawarta w K. (Niemcy). Przedmiotową umową zostało ustalone wynagrodzenie pożyczkodawcy z tytułu udzielenia pożyczki w postaci odsetek w wysokości 6% naliczanych w skali roku, zaś odsetki określone w tej umowie będą wymagalne na koniec stycznia roku następnego i przekazywane na konto pożyczkodawcy w banku, który nie ma siedziby na terytorium Polski.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie, a tym samym, czy powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu według przepisów polskiego prawa podatkowego.

W świetle powyższego należy wskazać, że rozstrzygnięcie m.in. w zakresie uznania opisanej we wniosku czynności za import usług zawarte zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 września 2010 r. znak: ITPP1/443-644a/10/AT, zgodnie z którą Wnioskodawca jest podatnikiem z tytułu wskazanego we wniosku importu usług (import usługi udzielonej pożyczki), a tym samym zobowiązany jest do opodatkowania tego importu w oparciu o obowiązujące w tym zakresie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, skoro Wnioskodawca winien opodatkować import tej usługi w oparciu o obowiązujące w tym zakresie przepisy polskiego prawa podatkowego, obowiązek podatkowy w rozpatrywanym przypadku powstanie według zasad zawartych w art. 19 ust. 19a pkt 2 ustawy, tj. z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług (w tym przypadku z końcem każdego roku kalendarzowego). W tej sytuacji bowiem płatności przewidziane w zawartej przez Spółkę umowie przypadać będą po zakończeniu każdego roku kalendarzowego (roku podatkowego). W rezultacie, Wnioskodawca - wbrew opinii wyrażonej we wniosku - winien wykazać kwotę należnych na rzecz kontrahenta z Niemiec odsetek w deklaracji VAT-7 składanej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, a więc w rozliczeniu za miesiąc grudzień każdego roku kalendarzowego. Jednakże, w przypadku zapłaty odsetek przed terminem wynikającym z umowy, obowiązek podatkowy winien być ustalony zgodnie z art. 19 ust. 19b ustawy, tj. w momencie ich zapłaty.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.