ITPP1/443-639/08/AP - Czy za miesiące, w których podatnik ponosił koszty udokumentowane fakturami VAT, nie będąc jeszcze zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, przysługuje mu prawo do „odzyskania” naliczonego podatku od towarów i usług?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2008 r. (data wpływu 16 lipca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 października 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 16 lipca 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 20 czerwca 2007 r. założył Pan jednoosobową działalność gospodarczą o nazwie "M". W dniu 27 sierpnia 2007 r. nazwa ta uległa zmianie na "S". Jest to pizzeria z możliwością świadczenia usług cateringowych. Od tego momentu do dziś remontuje Pan lokal, nie prowadząc sprzedaży oraz nie zatrudnia Pan pracowników. W okresie czerwiec 2007 r. - kwiecień 2008 r. ponosił Pan jedynie koszty zakupu różnych materiałów. Zakupy te dokumentowane były fakturami VAT. Zgłoszenie rejestracyjne w podatku od towarów i usług złożył Pan w dniu 29 lutego 2008 r. W marcu 2008 r. złożył Pan pierwszą deklarację podatkową VAT-7. W Urzędzie Skarbowym, poinformowano Pana, iż nie ma możliwości odzyskania naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów dokonanych przed dniem rejestracji.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 października 2008 r. poinformował Pan, że remontowany lokal będzie wykorzystywany tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na całej jego powierzchni. Planowane tam jest prowadzenie sprzedaży opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy za miesiące, w których ponosił Pan koszty udokumentowane fakturami VAT, nie będąc jeszcze zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, przysługuje Panu prawo do "odzyskania" naliczonego podatku od towarów i usług?

Pana zdaniem prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika podatku od towarów i usług. Nie jest ono ani przywilejem, ani szczególnym uprawnieniem, które podatnik uzyskuje na specjalnych warunkach. Jest fundamentalnym elementem systemu VAT. Wprawdzie art. 88 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług ogranicza możliwość rozliczenia podatku naliczonego jedynie do podatników zarejestrowanych, niemniej jednak przepis ten nie zakazuje wprost odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dotyczących zakupów poczynionych przed dniem rejestracji i przed tym dniem otrzymanych. Analizując ten przepis, za istotny należy uznać zatem nie tyle moment powstania prawa do odliczenia VAT naliczonego, co powstanie możliwości realizacji tego prawa. Tak więc rejestracja dla celów VAT konieczna jest w momencie wykazywania odliczenia. Podatnik natomiast nie musi być zarejestrowany w dniu wykonywania czynności, z których wynika VAT do odliczenia, bowiem prawo do odliczenia przysługuje co do zasady wszystkim podatnikom, lecz tylko podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, mogą z niego korzystać. Zatem uważa Pan, że ma prawo do odliczenia podatku, ponieważ obecnie jest podatnikiem VAT czynnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostały zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy).

Co do zasady, w oparciu o art. 86 ust. 10 pkt 1 powołanej ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług).

Z kolei art. 86 ust. 13 cyt. ustawy stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku r., w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, obniżenia kwoty obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ww. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków określonych w art. 86 ust. 20.

Wskazany przepis przewiduje zatem sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem - z punktu widzenia braku możliwości odliczenia podatku naliczonego - należy wiązać status podatnika. Z przepisu tego nie wynika bowiem, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego, jako podatnik VAT czynny, w momencie otrzymania faktur zakupu. Jednak w chwili realizacji nabytego prawa (w chwili złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług), podatnik musi mieć formalny status zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że dokonywał Pan zakupów materiałów związanych z remontem lokalu. Zakupy te dokumentowane były fakturami VAT. Remontu lokalu dokonano z myślą o prowadzeniu w nim działalności gospodarczej. Ponadto poinformował Pan, że remontowany lokal będzie wykorzystywany tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego przysługuje Panu prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących remont lokalu wykorzystywanego w całości do wykonywania czynności opodatkowanych, z uwzględnieniem uregulowań zawartych w ww. art. 88 ust. 1 pkt 2 oraz art. 88 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu

Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.