ITPP1/443-625/14/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2014 r. (data wpływu 5 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku na wykonanie trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 czerwca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia stawki podatku na wykonanie trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem działającym w branży stolarskiej, zajmującym się produkcją mebli nietypowych na indywidualne zamówienie. Wykonywane przez Wnioskodawcę meble są w większości produkowane po przeprowadzeniu dokładnego pomiaru. Świadczy on usługi polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową i mają charakter usługi. Przedmiotem umów są najczęściej: meble kuchenne, łazienkowe, szafy pod zabudowę, garderoby, zabudowy skosów, pawlacze,

Firma Wnioskodawcy zarejestrowana jest w Urzędzie Miejskim w S. pod numerem..., Rodzaj przeważającej działalności wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) stanowi:

Firma zarejestrowana jest w Głównym Urzędzie Statystycznym pod numerem REGON.... Zgodnie z klasyfikacją PKWiU rodzaj działalności prowadzonej to:

Roboty związane z instalowaniem wewnętrznych schodów, szaf ściennych, szafek kuchennych na wymiar.

Zakres wykonywanych robót zawarty jest każdorazowo w umowie cywilnoprawnej. Montaż odbywa się w obiektach budownictwa mieszkaniowego (budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych 111 oraz 112).

Wykonywane usługi polegają na wytwarzaniu z zakupionych materiałów elementów stałej zabudowy wnękowej, kuchennej, łazienkowej lub innej (wg projektu), a następnie trwałym ich montażu w budynkach i lokalach mieszkalnych PKOB 111 i 112. Meble kuchenne, łazienkowe oraz inne stałe zabudowy meblowe opodatkowane są stawką 23% VAT. Usługa montażu trwałych zabudów przestrzennych polega na trwałej instalacji tych zabudów do elementów konstrukcyjnych ścian budynku. Montaż taki odbywa się za pomocą pian montażowych, klejów oraz kotew chemicznych i uniemożliwia demontaż tychże zabudów bez naruszenia, uszkodzenia ścian, podłóg czy też sufitów do których są stale przytwierdzane. Ponadto meble pod zabudowę stanowią wypełnienie architektoniczne wyposażanych wnętrz. Wypełniają luki, wnęki, umożliwiają maksymalne wykorzystanie powierzchni użytkowych i stanowią element spójny z omawianym wnętrzem. Będąc częścią trwałej zabudowy, są jednocześnie trwale połączone z mediami, takimi jak: instalacje wod-can w zabudowach łazienkowych i kuchennych, instalacje elektryczne w pozostałych zabudowach typu szafy, garderoby, ściany medialne RTV,TV. Ze względu na swoją konstrukcję nie nadają się do przenoszenia, nie jest również możliwy ich demontaż oraz ponowny montaż bez naruszenia ich konstrukcji, uszkodzenia a nawet całkowitego zniszczenia. Nie nadają się do zastosowania w charakterze np. mebla wolnostojącego ponieważ nie są wolnostojące (nie mają pleców, cokołów, boki nie są uszlachetniane i stanowią jedynie konstrukcję nośną dla podtrzymania stabilności konstrukcyjnej mebla). Zabudowy meblowe wykonywane są z płyt meblowych w różnorakich wykończeniach.

* pokrycia lakiernicze, forniry naturalne i modyfikowane, tynki szlachetne nakładane na powierzchnie meblowe,

* tapety ścienne oraz inne grafiki przystosowane do dekoracji ściennych a także meblowych,

* szkło, lustra, maty dekoracyjne (w tym obicia tapicerowane, tkaniny, skóra),

* elementy stali, aluminium oraz PVC,

* kamienie szlachetne: granit, marmur, kwarcyt, piaskowiec, trawertyn itp.

Montaż produkowanych komponentów meblowych jest możliwy tylko i wyłącznie przy wykorzystaniu elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) i nie ma możliwości przeprowadzenia tej usługi bez uwzględnienia tej kwestii. Niemniej jednak, ani montaż, ani demontaż tych zabudów nie narusza konstrukcji nośnych budynku, nie przenosi obciążeń ani co za tym idzie nie wymaga pozwolenia na budowę, zezwoleń, nie wymaga również zgłoszeń bo nie jest przebudową budynku a jedynie stanowi element jego wyposażenia i jest usługą montażu trwałych (jak sama nazwa wskazuje) zabudów przestrzennych. Niemniej jednak montaż mebli bez wykorzystania ściany jest niemożliwy. Ściana stanowi bazę do utrzymania stabilności mebla jego zamierzonej, zgodnej z oczekiwaniami klienta formy oraz jest jego nośnikiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy począwszy od 1 stycznia 2014 r. wykonywane przez Wnioskodawcę usługi, oznaczone jako usługi montażu trwałych zabudów przestrzennych, w tym montażu wykonywanych mebli kuchennych, łazienkowych, szaf wnękowych, itp. w pomieszczeniach mieszkalnych stanowią modernizację tychże obiektów budowlanych i podlegają opodatkowaniu wg stawki 8% VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy usługa, polegająca na wykonywaniu trwałej zabudowy przestrzennej w budynkach mieszkalnych, winna być opodatkowana obniżoną 8% stawką VAT. Od stycznia 2011 r. obowiązuje nowe rozporządzenie w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Nowe rozporządzenie nie zawiera już przepisów na stosowanie obniżonej stawki VAT dla robót budowlano-montażowych oraz remontów dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Tym samym od 2011 r. stosowanie obniżonej stawki VAT w przypadku ww. robót wynika wyłącznie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem 8% stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych, lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z powołanego przepisu wynika, że stawka VAT 8% ma zastosowanie w budownictwie mieszkaniowym objętym społecznym programem mieszkaniowym. Są to:

* budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB 11 lub lokale w takich budynkach z wyłączeniem lokali użytkowych,

* lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 12, a także obiekty sklasyfikowane w PKOB w klasie ex 1264,

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się natomiast:

* budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej odpowiednio dla domów jednorodzinnych limity 300 m² oraz limit 150 m² dla lokali mieszkalnych - 8% stawkę VAT stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 12c ustawy o VAT).

Oznacza to, że usługi budowlane, remontowe i modernizacyjne są opodatkowane 8% VAT, pod warunkiem, że usługi te będą wykonywane w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć "roboty budowlane, remont, modernizacja" odwołać się należy do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6,7,8 ustawy - Prawo budowlane przez:

* wykonanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę oraz nadbudowę obiektu budowlanego.,

* roboty budowlane - należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego, zaś przez

- remont - należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Natomiast zgodnie ze Słownikiem języka polskiego modernizacja to unowocześnianie, usprawnianie czegoś. Usługi montażu zostały wprost wymienione w ww. definicji robót budowlanych, mogą też być zaliczane do usług remontowych oraz modernizacyjnych.

W zależności od okoliczności, usługi montażu mogą być również zaliczane do usług budowlanych, jeśli będą wykonywane w ramach budowy nowego obiektu.

W konkluzji oraz w oparciu o przedstawione powyżej argumenty Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługa montażu trwałych zabudów przestrzennych podlega obniżonej 8% stawce VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, mające charakter usługi, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12, w związku z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (...), czyli podlegają stawce 8% VAT. Elementem dominującym jest tu ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), a wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter wyłącznie pomocniczy, i jest niezbędny do wykonania usługi. Montaż komponentów meblowych w celu wykonania trwałej zabudowy meblowej następuje z wykorzystaniem w sposób istotny elementów obiektu budowlanego/lokalu, który przez konstrukcyjne połączenie tych komponentów i elementów obiektu budowlanego/lokalu tworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową.

Wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami komponenty meblowe stanowią trwałą zabudowę meblową, nie funkcjonują w obrocie tak, jak to ma miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Wykonywana przez Wnioskodawcę zabudowa meblowa jest przytwierdzana do ściany lub podłogi na stałe, a nie w sposób, który może być również stosowany przy montażu mebli wolnostojących (np. za pomocą kołków lub listew montażowych), co skutkuje możliwością demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia samej zabudowy, jak i konstrukcji budynku/lokalu. Demontaż mebli wiąże się z ich częściowym uszkodzeniem lub całkowitym zniszczeniem. Niestety Wnioskodawca nie jest w stanie określić, czy konstrukcja budynku po demontażu np. mebli kuchennych zostanie naruszona czy też nie, ponieważ Wnioskodawca nie przeprowadza aż tak wnikliwych analiz projektu budowlanego dla danego zlecenia. Nie posiada też uprawnień do wydawania takich opinii. Skłania się raczej do wykonania rzetelnego pomiaru oraz oceny sytuacji na miejscu, tj. oznaczenia grubości ścian nośnych, działowych (do których mają zostać przymocowane meble), czy prześwietlenia ścian na obecność znajdujących się tam instalacji elektrycznych, podtynkowych. Na pewno pomieszczenia po demontażu mebli nadają się do generalnego remontu, gdyż uszkodzeniu ulegają najczęściej: kafle ścienne, podłogowe, podłogi drewniane, panele ścienne czy też podłogowe, gładzie ścienne (powierzchnie malowane), sufity podwieszane, okładziny szklane-wyściółki nisz międzyszafkowych, listwy przypodłogowe itp.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f:

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Powołany przepis (art. 41 ust. 12 ustawy) stanowi implementację art. 98 ust. 1 i ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. W myśl art. 98 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W załączniku tym, zatytułowanym: "Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98", w poz. 10 wskazano na dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Ponadto w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

* w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia).

Przy czym, zgodnie z § 7 ust. 3 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 3 powołanego wyżej § 7 rozporządzenia, nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.

Wskazać należy, że od 1 stycznia 2014 r. kwestie będące przedmiotem przywołanego wyżej przepisu § 7 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług reguluje analogicznie brzmiący § 3 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719).

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zatem opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W tym miejscu należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (...). Natomiast "budować" to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie "modernizacja" - według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że "czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części".

Natomiast "przebudowa" - zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Mając na uwadze powołaną wyżej uchwałę NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 opisane w stanie faktycznym czynności składające się na świadczenie kompleksowe polegające na wykonaniu zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów należy uznać za świadczenie usług.

Przechodząc do stawki podatku VAT - zgodnie z powołaną wyżej uchwałą NSA - "obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu".

Z uzasadnienia ww. uchwały wynika, że zaprojektowanie, przygotowanie i montaż polegający na zwykłym przytwierdzeniu mebli do ściany (np. powieszenie za pomocą haków) nie jest objęte stawką obniżoną.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wykonuje usługi, polegające na projektowaniu i wykonywaniu trwałej zabudowy wnękowej, kuchennej, łazienkowej lub innych powierzchni znajdujących w lokalach i budynkach mieszkalnych, poprzez trwałe połączenie ich ze ścianami. Zabudowy są wykonywane z materiałów wykonawcy w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zabudowa taka jest wykonywana na potrzeby konkretnego pomieszczenia, składa się z płyt meblowych w różnorakich wykończeniach (takich jak pokrycia lakiernicze, forniry, tynki szlachetne nakładane na powierzchnie meblowe, szkło, lustra, maty dekoracyjne, elementy stali, aluminium PVC, kamienie szlachetne itp.). Montaż odbywa się za pomocą pian montażowych, klejów oraz kotew chemicznych i uniemożliwia demontaż tychże zabudów bez naruszenia, uszkodzenia ścian, podłóg czy też sufitów do których są stale przytwierdzane.

W przypadku tego rodzaju zabudowy meblowej nie ma możliwości zdemontowania jej i zamontowania w innym miejscu bez uszczerbku dla jej funkcji użytkowej. Wnioskodawca wskazał, że ani montaż ani demontaż tych zabudów nie narusza konstrukcji nośnych budynku, nie przenosi obciążeń.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług na wykonanie trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

Jak wynika z internetowego Słownika języka polskiego (www.sjp.pl) słowo "trwały" oznacza niezmienny, nieulegający zmianom, ponadczasowy.

Określając, czy do zabudowy wnękowej, kuchennej, łazienkowej oraz innej montowanej w budynku/lokalu może mieć zastosowanie obniżona stawka podatku od towarów i usług należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu. Jak już wyżej wskazano, nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi, w rozumieniu techniki budowlanej, elementami obiektu budowlanego/lokalu, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu, że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Przykładem takiej trwałej zabudowy meblowej może być zabudowa kuchenna wykonana z cegły klinkierowej zespolona zaprawą murarską ze ścianą i podłoga lokalu, gdzie demontaż powodowałby uszkodzenie samej zabudowy, jak i pomieszczenia, w którym została ona zamontowana. Innym przykładem trwałej zabudowy meblowej stanowiącej modernizację budynku/lokalu, które wykorzystuje dodatkowe materiały budowlane, takie jak cegły czy płyty kartonowo-gipsowe, gdzie demontaż zabudowy powodowałby zarówno uszkodzenie pomieszczenia i komponentów meblowych, jak i trwałe uszkodzenie tych dodatkowych materiałów budowlanych, bez których to materiałów nie istniałaby możliwość wykorzystania tej zabudowy meblowej w innym miejscu.

W ocenie tut. organu przedstawiony sposób montażu elementów mebli, sprowadza się do prostego połączenia komponentów meblowych ze ścianami, obiektu budowlanego lub jego częściami. Nie są to również zabiegi nadmiernie skomplikowane technicznie oraz mają charakter odwracalny. Jak wskazano we wniosku demontaż zabudowy meblowej nie spowoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych lokalu oraz obiektu.

Wobec powyższego nie dochodzi zatem w tym przypadku do uszkodzenia elementów konstrukcyjnych lokalu (budynku).

Należy zatem zauważyć, że do montażu przedmiotowej zabudowy meblowej nie zostaną w sposób istotny wykorzystane elementy konstrukcyjne budynku/lokalu w taki sposób, aby ich demontaż spowodował uszkodzenie konstrukcji budynku. Co prawda w zabudowie meblowej wykorzystywane są ściany konstrukcyjne, należy jednak podkreślić, że zaistniały związek nie jest na tyle istotny, aby uzasadniać stwierdzenie, że wykonywane prace mają charakter modernizacji obiektu budowlanego.

Analiza powołanych przepisów oraz wniosków płynących z uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 w kontekście przedstawionego stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie usług świadczonych przez Wnioskodawcę polegających na montażu stałej zabudowy wnękowej, kuchennej, łazienkowej oraz innej nie można traktować jako modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Opisanych we wniosku usług nie można również uznać za żadną inną czynność wskazaną w art. 41 ust. 12 ustawy, nie jest to bowiem w szczególności remont, termomodernizacja lub przebudowa.

Podsumowując, opisaną we wniosku usługę wykonania i montażu zabudowy wnękowej, kuchennej, łazienkowej oraz innej nie można uznać za wymienioną w art. 41 ust. 12 ustawy, jak również w § 7 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. oraz § 3 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r., a w związku z tym nie jest ona opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, stawką podatku w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.