ITPP1/443-621/11/BJ - Stawka podatku VAT dla świadczenia usług kulturalnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2011 r. (data wpływu 2 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług kulturalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 maja 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług kulturalnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi m.in. zajęcia z nauki tańca. Wpis do ewidencji działalności gospodarczej zawiera następujące formy dotyczące zajęć ruchowo-edukacyjnych:

* pozaszkolne formy edukacji artystycznej - PKD 85.52.Z,

* pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane - PKD 85.59.Z,

* działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych - PKD 90.01.Z,

* działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych - PKD 90.02.Z,

* działalność obiektów kulturalnych - PKD 90.04.Z.,

Działalność ta obejmuje następujące zagadnienia:

Na podstawie uzyskanej, pisemnej informacji z Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 31 października 2008 r., Wnioskodawca klasyfikował wykonywane usługi jako zajęcia taneczne zwolnione od podatku i na fakturach VAT wystawianych za wykonane usługi używał symbolu PKWiU 92.34.12-00.00.

W latach 2009 i 2010 Wnioskodawca świadczył usługi nauki tańca (nowoczesnego, lacinosolo i towarzyskiego) w ramach m.in. "umów o dzieło) dla grup zorganizowanych z następujących instytucji:

,

W większości przypadków zajęcia szczególnie dzieci i młodzieży kończyły się w formie koncertów dla najbliższych lub lokalnych imprezach typu: Dni Miasta, Szkoły lub Gminy na których były pokazywane wyuczone układy choreograficzne. Oprócz tego Wnioskodawca prowadzi zajęcia z dziećmi i młodzieżą na własnej sali tanecznej. Aktualnie z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług z dniem 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawca dla świadczonych przez siebie usług stosuje 23% stawkę podatku. Wskazano również, iż jeden ze wspólników posiada potwierdzenie umiejętności instruktorskich wydane przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego (wpis i zaświadczenie z dnia 6 lipca 2010 r.)

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca poinformował, iż nie jest jednostką objętą wpisem do systemu oświaty, albowiem wg Wnioskodawcy rejestracja jego nie dotyczy i jest dobrowolna. Wyjaśniono ponadto, iż placówki oświatowe podlegają pod gminy, urzędy miast, powiaty, a Wnioskodawca jako "szkoła artystyczna i sportowa" podlega władzom centralnym tj. Ministerstwu, które patronuje szkoleniom i wydawaniu dokumentów potwierdzających posiadane kwalifikacje. W przypadku Wnioskodawcy jest to zaświadczenie w formie dyplomu wydane na uczestnika dwuletnich studiów specjalistycznych - Panią Marię Z. Oprócz powyższego zaświadczenia Wnioskodawca dołączył poświadczenie ukończenia instruktorskiego kursu kwalifikacyjnego przez p. Marię Z., w dziedzinie tańca towarzyskiego wydane przez Narodowe Centrum Kultury. Podkreślono, że wspólnik Pani Maria Z. wnosi pracę własną, jako wkład do firmy - dlatego też wnioskodawcą jest Spółka cywilna oraz świadczy usługi na podstawie umów o dzieło, w których są klauzule o wykonywaniu zlecenia osobiście i udzielaniu licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów, umowy są finansowane głównie z programów UE.

Dodatkowo Wnioskodawca poinformował, że działalność szkoleniowa jest działalnością sezonową (tj. zajęcia prowadzone są w roku szkolnym od września do czerwca następnego roku. Wnioskodawca zauważył, że zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a), stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuacje lub doskonalenie świadczonych usług. Czynsz za najem sal płacony jest przez cały rok kalendarzowy. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych i dotacji budżetowych, wykonuje pracę oświatowo-wychowawczą finansowaną tylko z portfela rodziców. Ponadto Wnioskodawca stwierdził, że nie jest w stanie świadczyć usług na konkurencyjnym poziomie cenowym do Młodzieżowego Domu Kultury, dlatego nie zachodzą w tym przypadku przesłanki wynikające z art. 43 ust. 17 lit. b) ustawy, zgodnie z którym ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie korzystają dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związana z usługami podstawowymi, jeśli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca podlega zwolnieniu przedmiotowo - podmiotowemu w zakresie podatku od towarów i usług wykonując usługi zakwalifikowane jako:

na podstawie art. 43 ust. 33 pkt a i b ustawy o VAT (Dz. U. z 2004 nr 54 poz. 535 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadząc działalność gospodarczą jako:

* pozaszkolne formy edukacji artystycznej wg PKD 85.52.Z.

* pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane wg PKD 85.59.Z.

* działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych wg PKD 90.01.Z.

* działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych wg PKD 90.02.Z.

* działalność obiektów kulturalnych wg PKD 90.04.Z.

Wnioskodawca powinien podlegać zwolnieniu przedmiotowo-podmiotowemu (zaświadczenie z dnia 6 lipca 2010 r. wydane przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego) w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 33 pkt a i b ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca uważa, że jest tzw. innym podmiotem tworzącym kulturę (wg Wnioskodawcy różne formy tańca to edukacja kulturalna), prowadzonym przez osobę fizyczną wpisaną do rejestru Narodowego Centrum Kultury i kierującą, jako wspólnik Spółką, która tworzy niepubliczną (prywatną) instytucję kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Prowadząc zatem taką działalność Wnioskodawca uważa, że powinien podlegać zwolnieniu przedmiotowo-podmiotowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Z dyspozycji, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego.

Według art. 82 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Treść art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 18 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ. Urz. UE L 347), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Jednocześnie wskazać należy, iż przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z którym wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU), w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. zwolnienie określone w powyższym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Zatem, bez znaczenia dla możliwości skorzystania przez podatnika z tego zwolnienia pozostaje kwestia sklasyfikowania tych czynności w odpowiednim grupowaniu statystycznym - istotny jest faktyczny charakter tych czynności, jak również podmiotowość świadczącego usługi.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia do 31 marca 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Od 1 kwietnia 2011 r. ww. art. 43 ust. 17 - w myśl art. 1 pkt 13 lit. d) ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) - otrzymał brzmienie: "zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Zgodnie z art. 1 pkt 13 lit. e) powołanej nowelizacji z dnia 18 marca 2011 r. do art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług dodaje się ust. 17a, stosownie do którego, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a), mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a), stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 19, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 stanowi również implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi w zakresie kultury oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te - aby mogły korzystać ze zwolnienia - świadczone muszą być przez specyficzne podmioty. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 z późn. zm.), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W rozumieniu art. 2 tej ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca, jako spółka cywilna, w ramach swojej działalności świadczy usługi ruchowo-edukacyjne, polegające na nauce tańca. Opisane usługi Wnioskodawca sklasyfikował w PKWiU w grupowaniu 92.34.12-00.00., jako usługi związane z działalnością sal balowych, dyskotek i instruktorów tańca. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania to opisane we wniosku usługi nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a).

Jednocześnie wskazać należy, że świadczone usługi, polegające na nauce tańca, wiąże się niewątpliwie działalnością kulturalną. Jednakże Spółka nie spełnia definicji żadnego z podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy, uprawnionych do korzystania ze zwolnienia od podatku. Ponadto, Wnioskodawca jako spółka cywilna, nie może być uznany za indywidualnego twórcę. Tym samym nie jest również podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy.

A zatem, biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności faktyczne sprawy oraz treść powołanych w tym zakresie przepisów prawa, stwierdzić należy, że świadczone przez Spółkę cywilną usługi, o których mowa we wniosku nie korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a), jak również art. 43 ust. 1 pkt 33, tym samym podlegają opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%

Końcowo, zaznacza się iż analiza dokumentów załączonych do wniosku nie mieści się w dyspozycji art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z tym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.