ITPP1/443-611B/07/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2007 r. (data wpływu 12 listopada 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 grudnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur dokumentujących czynność oddania nieruchomości gruntowej w wieczyste użytkowanie - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 14 grudnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur dokumentujących czynność oddania nieruchomości gruntowej w wieczyste użytkowanie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina zajmuje się obecnie przygotowaniem do oddania w drodze przetargu w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat nieruchomości gruntowej, z przeznaczeniem na cele zgodne z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego tj. komercyjne. W myśl ustawy o gospodarce nieruchomościami oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste następuje na podstawie umowy (zawieranej w formie aktu notarialnego), zgodnie z którą pobiera się pierwszą opłatę oraz opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego gruntu. Ustalone stawki procentowe pierwszej opłaty i kolejnych 98 opłat rocznych wynoszą odpowiednio 25% i 3% ceny gruntu ustalonej w przetargu. Opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania ustala się wg stawki procentowej od ceny nieruchomości gruntowej, zależnego od wartości tej nieruchomości. Zgodnie z zawartą umową, nabywca zobowiązany będzie kolejne opłaty roczne wnosić, przez cały okres użytkowania wieczystego, na konto Gminy, z góry za dany rok, w terminie do 31 marca każdego roku (z możliwością zmiany terminu ich wpłaty zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami). Czynność oddania nieruchomości w wieczyste użytkowanie następuje w dniu wpisu do księgi wieczystej. Wpis dokonywany jest na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste podlega wpłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób powinna być wystawiona faktura VAT dokumentująca czynność oddania nieruchomości gruntowej w wieczyste użytkowanie, tzn. czy Gmina w ramach jednej faktury powinna uwzględnić pierwszą opłatę oraz podatek VAT dotyczący kolejnych 98 opłat rocznych, przewidzianych za cały okres trwania użytkowania wieczystego, czy też rozbić to na dwie faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy mając na uwadze kwalifikację przedmiotowej czynności jako dostawa towaru, Gmina winna wystawić dwie faktury VAT uwzględniające:

,

.

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej, co oznacza, iż prawo to powstaje z chwilą dokonania wpisu do ksiąg wieczystych z mocą wsteczną, od czasu złożenia wniosku. W praktyce Gmina jako właściciel ma możliwość wystawienia faktury VAT z tego tytułu po dacie otrzymania zawiadomienia o dokonanym wpisie do ksiąg wieczystych, co jest sprzeczne i niezgodne z datą powstania użytkowania wieczystego (należy również zaznaczyć, że istnieje możliwość odmowy przez sąd wpisu do księgi wieczystej).

Reasumując Wnioskodawca uważa, że ma obowiązek wystawienia przedmiotowej faktury VAT niezwłocznie po otrzymaniu zawiadomienia o wpisie do ksiąg wieczystych. W praktyce będzie to oznaczało, iż nabywca prawa użytkowania wieczystego zobowiązany zostanie w związku z zawarciem umowy do uiszczenia opodatkowanych opłat: pierwszej, stanowiącej 25% ceny gruntu oraz 22% podatku od towarów i usług dotyczącego kolejnych 98 opłat rocznych, których stawka została ustalona w wysokości 3% ceny, co w konsekwencji oznaczałoby konieczność odprowadzenia podatku VAT zbliżonego do ceny nieruchomości.

Zakładając, że cena gruntu w przetargu została ustalona na kwotę 1.000.000 zł, nabywca zobowiązany by został do odprowadzenia: 22% podatku VAT od pierwszej opłaty wynoszącej 25% ceny gruntu, czyli 55.000 zł (1.000.000 zł x 25% x 22% podatku) oraz 22% podatku dotyczącego kolejnych 98 opłat rocznych, wynoszący 646.800 zł (3% wysokości ceny tj. 30.000 zł x 22% podatku x 98 rat). Łącznie kwota podatku wyniesie 701.800 zł, do uiszczenia którego zobowiązany zostanie użytkownik wieczysty jednorazowo, w sytuacji, gdy cena gruntu ustalona zostanie na kwotę 1.000.000 zł. Konieczność jednorazowego uiszczenia kwoty podatku od towarów i usług, która będzie zbliżona do ceny nabycia prawa własności gruntu przyczyni się do sytuacji, w której brak będzie podmiotów zainteresowanych nabyciem użytkowania wieczystego, co wymusi sprzedaż przez Gminę nieruchomości na własność, a to w konsekwencji przyczyni się do utraty przez nią dochodów w całorocznych wpływów tytułem opłat rocznych dotyczących użytkowania wieczystego oraz do utraty możliwości decydowania oraz kontrolowania przez Gminę zagospodarowania nieruchomości niezabudowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawodawca przez towary rozumie rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty - art. 2 pkt 6 cyt. ustawy.

W myśl uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. (sygn. I FPS 1/06) również oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej należy traktować jako dostawę towarów. Sąd stwierdził, iż należy mieć na uwadze szerokie ekonomiczne, a nie cywilistyczne pojęcie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru, zawarta w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i obejmuje grunty, należy opowiedzieć się za stanowiskiem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy, a nie świadczenie usług, do którego odnosi się art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Z § 13 ust. 1 tego rozporządzenia wynika, iż fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i 15.

Zgodnie z § 14 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl § 14 ust. 4 rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 i 2, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 9 i 11-13, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż przed wydaniem towaru tj. czynnością oddania nieruchomości w wieczyste użytkowanie, co jest równoznaczne z wpisem do ksiąg wieczystych, Gmina otrzymuje opłatę pierwszą, stanowiącą część należności na poczet dostawy towaru. Następnie w dniu dokonania wpisu do ksiąg wieczystych następuje wydanie towaru. Wartość czynności oddania nieruchomości w wieczyste użytkowanie określono na wartość 25% wartości gruntu jako opłata pierwsza i 98 opłat rocznych, które wynoszą 3% wartości gruntu każda, czyli łącznie 319% wartości nieruchomości.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz cytowane uregulowania prawne, Gmina po otrzymaniu pierwszej opłaty stanowiącej część należności, winna wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie tej należności w terminie nie później niż siódmego dnia od jej otrzymania, natomiast po wydaniu towaru, czyli dokonaniu wpisu do ksiąg wieczystych, najpóźniej siódmego dnia od dnia wydania, Gmina winna wystawić fakturę końcową, w której ogólną wartość oddania nieruchomości w wieczyste użytkowanie (na którą składa się zarówno pierwsza opłata jak i 98 opłat rocznych), pomniejszy o wartość uprzednio otrzymanej części należności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.