ITPP1/443-566/13/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2013 r. (data wpływu 19 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania czynności przeniesienia z mocy prawa własności nieruchomości zabudowanych w zamian za odszkodowanie - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania czynności przeniesienia z mocy prawa własności nieruchomości zabudowanych w zamian za odszkodowanie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Decyzją nr.... z dnia........... 2013 r. Wojewoda..... ustalił dla Gminy odszkodowanie za przejęte z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa działki o nr...,......,..... i....... położonej w obrębie...... gminy R. na realizację inwestycji drogowej, polegającej na rozbudowie drogi krajowej nr 8 do parametrów drogi ekspresowej w wysokości....... zł. Wojewoda zobowiązał Dyrektora Generalnej Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w....... do wypłaty odszkodowania tej wysokości na rzecz Wnioskodawcy.

W operacie szacunkowym biegły opisał wycenioną nieruchomość oznaczoną nr....,.....,.... i.... jako nieruchomość gruntową niezabudowaną. Według stanu na 30 kwietnia 2012 r. działka nr. użytkowana była jako droga utwardzona żwirem o szerokości 5 m i długości 55m, działka nr.... użytkowana była jako droga-nawierzchnia utwardzona była asfaltem, działka.... użytkowana była jako droga-grunt utwardzony asfaltem, na działce.... grunty nie były użytkowane, na terenie działki zlokalizowane były pozostałości ogrodzenia-cokół betonowy długości 95 m z wmurowanymi słupkami, na działce rosła lipa o pierścienicy 70cm. Dla wycenianej nieruchomości na dzień wydania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, brak było planu zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy z dnia. 2005 r. nr....... zmienioną Uchwałą Rady w dnia... 2011 r. przedmiotowa nieruchomość położona była na terenie oznaczonym jako droga gminna, w strefie uciążliwości dróg i zakładów przemysłowych.

Uwzględniając powyższe uwarunkowania prawne i faktyczne biegły, w operatach szacunkowych sporządzonych dla ww. działek określił wartość przejętej na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości na ogólną kwotę.... zł. Wartość działki oznaczonej

* nr... wynosi. zł, w tym grunt..... zł, za budowle..;

* nr... na ogólną kwotę..... w tym za grunt....., za budowle......;

* nr..... na ogólną kwotę.... zł w tym za grunt...., za budowle.......;

* nr. na ogólną kwotę.... zł w tym za budowle...., za nasadzenie..... zł.

Ww. nieruchomości Gmina nabyła z mocy prawa na podstawie decyzji Wojewody. z dnia.... 1992 r. Gmina ponosiła wydatki na ulepszenie budowli na działce nr.... w 1997 r., na działce nr.... w 2011 r., a na działce nr..... ponoszone są wydatki każdego roku poprzez uzupełnienie nawierzchni żwirem. Budowle nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto z wniosku wynika, że Urząd Gminy jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT-7.

W związku z powyższym w uzupełnieniu do wniosku zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane przez Gminę odszkodowanie za przejęcie z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości gminnych na realizację inwestycji drogowej, polegającej na rozbudowie drogi kolejowej nr. korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przeniesienie przez Gminę działającą jako podatnik VAT z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu prawa własności do nieruchomości w zamian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu. Dla wycenianych nieruchomości brak jest planu zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy przedmiotowa nieruchomość położona była na terenie oznaczonym jako droga gminna, w strefie uciążliwości dróg i zakładów przemysłowych.

W ocenie Gminy przedmiotem dostawy są zgodnie z wyceną rzeczoznawcy budowle:

* działka nr..... - droga utwardzona żwirem,

* działka nr.... - droga utwardzona asfaltem,

* działka nr..... - droga-grunt utwardzony asfaltem,

* działka nr...... - grunty nieużytkowane z pozostałością ogrodzenia, cokół betonowy długości 95 m z wmurowanymi słupkami.

Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe (...). Stosownie do art. 3 pkt 3a ww. ustawy przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami.

Gmina powołując treść art. 29 ust. 5 ustawy, wskazuje, że grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynku lub budowli na nich posadowionych. Otrzymane przez Gminę odszkodowanie za ww. nieruchomość będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, art. 2 pkt 14 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa). W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną - objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Wskazać należy, że ani organ władzy publicznej (wójt, burmistrz, prezydent miasta) ani urząd obsługujący ten organ (urząd gminy, czy też urząd miasta) wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, iż czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane.

Zbywając nieruchomość Gmina nie realizuje ani zadań własnych, ani zleconych, w tym przypadku dokonuje przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności towaru w zamian za odszkodowanie. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. (...)

Na podstawie ust. 3 tego artykułu, za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zwrócić należy również uwagę na przepis art. 29 ust. 5 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zgodnie z decyzją z dnia 10 maja 2013 r. Wojewoda zobowiązał GDDKiA do wypłaty odszkodowana za przejętą przez Skarb Państwa z mocy prawa własność nieruchomości zabudowanych budowlami, oznaczonych jako działki nr 82/1, 83/1, 85/1 i 33/1 przeznaczonych pod rozbudowę drogi krajowej nr 8. W skład nieruchomości zabudowanych wchodzą działki utwardzone żwirem, asfaltem oraz grunt z pozostałością ogrodzenia z cokołem betonowym długości 95 m z wmurowanymi słupkami. Jak wskazano we wniosku budowle.

Nieruchomości te zostały nabyte przez Gminę decyzją Wojewody..... w 1992 r. Gmina ponosiła wydatki na ulepszenie budowli na działce nr.... w 1997 r., na działce nr...... w 2011 r., na działce nr...... ponoszone są wydatki każdego roku poprzez uzupełnienie nawierzchni żwirem. Budowle nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Analiza powyższych przepisów prawa w odniesieniu do przedstawionych okoliczności prowadzi do wniosku, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z przeniesieniem z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Przedmiotem dostawy są grunty zabudowane drogą asfaltową i żwirową oraz ogrodzeniem, które stanowią - jak wskazano we wniosku - budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że mamy do czynienia ze sprzedażą nieruchomości zabudowanych budowlami wraz z gruntem. Cała transakcja będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu w art. 2 pkt 14 ustawy, tym samym nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednakże z uwagi na fakt, iż w stosunku do nieruchomości zabudowanych budowlami Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (zostały one nabyte na mocy decyzji Wojewody w 1992 r.), jak również z okoliczności wniosku nie wynika, aby Gmina ponosiła wydatki na ulepszenia budowli, przekraczające 30% ich wartości początkowej. Wobec powyższego przeniesienie z mocy prawa własności opisanych nieruchomości zabudowanych (grunty zabudowane drogami oraz ogrodzeniem) w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w związku z art. 29 ust. 5 tej ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, iż niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że obiekty, o których mowa we wniosku, stanowiły budowle w rozumieniu ww. ustawy - Prawo budowlane, ponieważ analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Dodatkowo stwierdzić należy, że wydając niniejszą interpretację tut. organ nie oceniał poprawności rejestracji Urzędu Gminy jako czynnego podatnika podatku VAT, gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.