ITPP1/443-562/14/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2014 r. (data wpływu 21 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy dostawie towarów za pośrednictwem zewnętrznych firm spedycyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy dostawie towarów za pośrednictwem zewnętrznych firm spedycyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest producentem tektury falistej i opakowań z tektury falistej. Teren sprzedaży obejmuje całą Polskę. Transport wyrobu gotowego jest zlecany zewnętrznym firmom spedycyjnym. Koszt transportu ponosi sprzedawca. Na przełomie miesiąca jest około 1800 wydań zewnętrznych do klienta. Niejednokrotnie na zleceniu transportowym jest kilka miejsc dostaw.

Dokument WZ zawiera klauzule:

"W przypadku stwierdzenia w dostawie niezgodności dotyczącej cech zewnętrznych (uszkodzenia, zabrudzenia, zamoczenia) lub ilości, uwagi będą przyjmowane na podstawie informacji zawartej na niniejszym dokumencie z pisemnym potwierdzeniem przewoźnika. Dostarczony towar winien pozostać do dyspozycji dostawcy w stanie niezmienionym do czasu zakończenia procesu rozpatrywania reklamacji" oraz

"Potwierdzam odbiór towaru zgodnie z załączoną specyfikacją jednostek paletowych (partii). Nie mam zastrzeżeń do cech zewnętrznych towaru (uszkodzenia, zabrudzenia, zamoczenia) oraz do spakowaniu i załadunku towaru".

Ze względu na wolumen sprzedaży i znaczną liczbę firm transportowych działających na rynku, Wnioskodawca nie ma podpisanych umów o świadczenie usług przewozowych.

Dokumenty WZ podpisane przez odbiorców spływają wraz z fakturami transportowymi na przełomie miesiąca. Dlatego Wnioskodawca sam kontaktuje się z odbiorcami w celu uzyskania potwierdzenia dostawy towaru. Niestety cześć klientów celowo przedłuża lub nie dostarcza dokumentów potwierdzających odbiór towaru. Zakres prac związany z tą czynnością jest bardzo pracochłonny.

Wnioskodawca planuje zmienić moment powstania obowiązku podatkowego wprowadzając następującą zmianę w warunkach dostawy:

List transportowy będzie zawierał klauzulę:

"Nadawca nie odpowiada za nieprawidłowe zabezpieczenie ładunku na samochodzie i uszkodzenia z tego tytułu powstałe, za zamoczenie towaru oraz różnice pod względem ilościowym jednostek paletowych. Wszelkie niezgodności mogą być opisane przez odbiorcę na Liście Przewozowym lub dokumencie WZ".

W przypadku zaginięcia towaru w czasie transportu do momentu podpisania przez nabywcę dokumentów WZ prawo do rozporządzania towarem ma właściciel. Sprzedający towar dochodzi swoich praw od firmy transportowej. Po podpisaniu dokumentów WZ prawo do rozporządzania towarem przechodzi na nabywcę.

W przypadku zniszczenia lub uszkodzenia towaru w czasie transportu do momentu podpisania dokumentu WZ przez odbiorcę, dostawca ma prawo do roszczeń wobec firm transportowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy moment powstania obowiązku podatkowego powstanie w momencie wydania towaru firmie transportowej, czy w momencie dostawy/odbioru towaru przez kontrahenta.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy wg art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) powstaje w momencie dostarczenia towaru kontrahentowi. W przypadku wprowadzenia klauzuli w liście przewozowym Wnioskodawca uważa, że obowiązek podatkowy wg art. 19a ust. 1 ustawy powstanie w momencie wydania towaru firmie transportowej. Firma transportowa poniesie wszelkie konsekwencje za braki i uszkodzenia powstałe podczas transportu.

Moment wykonania usługi będzie tożsamy z datą wydania towaru z magazynu i przekazania go firmie spedycyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Istota dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na "przeniesieniu prawa" do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie "rozporządzanie towarami jak właściciel" należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule "jak właściciel", co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie "rozporządzanie towarem jak właściciel" w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/XX z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. serii L Nr 347 str. 1 z późn. zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazana powyżej regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/XX Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W tym miejscu zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest - co do zasady - wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę, niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży wyrobów gotowych. Transport jest zlecany zewnętrznym firmom spedycyjnym. Koszt transportu ponosi sprzedawca. Na przełomie miesiąca jest około 1800 wydań zewnętrznych do klienta. Niejednokrotnie na zleceniu transportowym jest kilka miejsc dostaw.

Ze względu na wolumen sprzedaży i znaczną liczbę firm transportowych działających na rynku, Wnioskodawca nie ma podpisanych umów o świadczenie usług przewozowych.

Wnioskodawca planuje wprowadzić następującą klauzulę w warunkach dostawy:

"Nadawca nie odpowiada za nieprawidłowe zabezpieczenie ładunku na samochodzie i uszkodzenia z tego tytułu powstałe, za zamoczenie towaru oraz różnice pod względem ilościowym jednostek paletowych. Wszelkie niezgodności mogą być opisane przez odbiorcę na Liście Przewozowym lub dokumencie WZ".

W przypadku zaginięcia towaru w czasie transportu do momentu podpisania przez nabywcę dokumentów WZ prawo do rozporządzania towarem ma właściciel. Sprzedający towar dochodzi swoich praw od firmy transportowej. Po podpisaniu dokumentów WZ prawo do rozporządzania towarem przechodzi na nabywcę.

W przypadku zniszczenia lub uszkodzenia towaru w czasie transportu do momentu podpisania dokumentu WZ przez odbiorcę, dostawca ma prawo do roszczeń wobec firm transportowych.

Na tle powyższego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, kiedy w przypadku wysyłki towaru za pośrednictwem firmy spedycyjnej wystąpi obowiązek podatkowy.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy przede wszystkim ustalić, kiedy w analizowanym przypadku nastąpi dostawa towaru.

W rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z dostawą towarów, które Wnioskodawca (sprzedawca) wysyła do odbiorcy za pośrednictwem zewnętrznej firmy spedycyjnej. Aby ustalić kiedy następuje dokonanie dostawy należy odwołać się do treści cyt. wyżej art. 7 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym dostawa towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak wynika z opisu sprawy, w przypadku zaginięcia towaru w czasie transportu do momentu podpisania przez nabywcę dokumentów WZ prawo do rozporządzania towarem ma Wnioskodawca i dochodzi swoich praw od firmy transportowej. Po podpisaniu dokumentów WZ prawo do rozporządzania towarem przechodzi na nabywcę.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że generalnie moment dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy odpowiada momentowi przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel.

W sytuacji zatem gdy towar jest wysyłany przez dostawcę do nabywcy za pośrednictwem firmy spedycyjnej/transportowej) dokonanie dostawy towaru następuje - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - z chwilą podpisania przez nabywcę dokumentu WZ, z tym bowiem momentem - jak wskazano w opisie sprawy - prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę.

Mając na uwadze przepis art. 19a ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że w przedstawionym opisie sprawy obowiązek podatkowy powstanie w momencie dokonania dostawy, tj. w momencie, w którym następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a zatem w opisanych okolicznościach w momencie podpisania dokumentu WZ przez nabywcę.

Nieprawidłowe zatem uznano stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w opisanych okolicznościach powstanie w dacie wydania towaru z magazynu i przekazaniu go firmie spedycyjnej.

Należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, w szczególności jako element stanu faktycznego przyjęto, że "Po podpisaniu dokumentów WZ prawo do rozporządzania towarem przechodzi na nabywcę", co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.