ITPP1/443-533/14/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2014 r. (data wpływu 16 maja 2014 r.), uzupełnionym w dniu 27 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi montażu rolet zewnętrznych oraz bram garażowych w budynkach mieszkalnych - jest prawidłowe.

W dniu 16 maja 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 27 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi montażu rolet zewnętrznych oraz bram garażowych w budynkach mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Spółka świadczy usługi budowlane, z których dwie wymienione poniżej są przedmiotem niniejszego wniosku:

1. Usługa budowlano-montażowa, polegająca na instalowaniu rolet zewnętrznych w obiektach budowlanych, spełniających warunki, kwalifikujące je do obiektów objętych programem budownictwa społecznego. W skład wykonywanej usługi wchodzą: dojazd do klienta, dokonanie pomiarów otworów okiennych, doradztwo w zakresie doboru materiałów i technologii, demontaż i montaż stolarki okiennej, montaż rolet. Koszt usługi obejmuje koszty pracy pracowników spółki lub podwykonawców oraz koszt zużytych materiałów tj. rolet oraz materiałów zużytych na ich wykonanie.

2. Usługa budowlano-montażowa polegająca na instalowaniu bram garażowych w garażach umiejscowionych w bryle budynku (w którego budowie Wnioskodawca nie uczestniczy), spełniającego wymogi, umożliwiające zakwalifikowanie przedmiotowych budynków do obiektów objętych programem budownictwa społecznego. W skład usługi wchodzą: dojazd do klienta, dokonanie pomiarów otworów wjazdowych, doradztwo w zakresie doboru materiałów i technologii, przystosowanie otworów garażowych do montażu oraz montaż bramy z towarzyszącym jej wyposażeniem. Końcowym elementem usługi jest doprowadzenie elewacji i innych elementów konstrukcji budynku, do stanu pierwotnego, bowiem montaż bramy powoduje naruszenie istniejącej konstrukcji otworu wjazdowego. Koszt usługi obejmuje koszty pracy pracowników lub podwykonawców oraz koszt materiałów, zużytych do wykonania konstrukcji bramy lub jej nabycia od producenta zewnętrznego.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że budynki o których mowa w powyższych punktach to w przeważającej części wolnostojące budynki jednorodzinne. Sporadycznie usługi wykonywane są również w tzw. "bliźniakach", czyli budynkach wielo (dwu) rodzinnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy montaż rolet zewnętrznych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 8%, czy 23%.

2. Czy montaż bram garażowych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 8%, czy 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy obie usługi, będące przedmiotem tego wniosku mogą korzystać z preferencyjnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem 8% stawki podatku. Montowane rolety zewnętrzne są w sposób trwały połączone z budynkiem. Ich podstawową funkcją jest ochrona wnętrza domu przed włamaniami oraz innymi zagrożeniami. Dodatkowo chronią przed innymi czynnikami zewnętrznymi, jak hałas, nadmierne nasłonecznienie, gwałtowne opady atmosferyczne itp. Ich demontaż powodowałby uszkodzenia elewacji budynku, jak też nieodwracalne uszkodzenia konstrukcji samych rolet. Zgodnie z art. 41, ust. 12 ustawy, stawkę obniżoną stosuje się do remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Usługi polegające na doborze i montażu rolet zewnętrznych, świadczone przez spółkę, stanowią zarówno modernizację, jak i przebudowę budynku. Działanie to trwale zmienia architekturę budynku, jednocześnie ulepsza i unowocześnia go, podnosząc przez to jego wartość użytkową i rynkową. Jego celem jest ulepszenie budynku poprzez dodanie dodatkowych funkcji użytkowych, jak zabezpieczenie przed włamaniem i innymi niekorzystnymi czynnikami zewnętrznymi, głównie atmosferycznymi. W celu zamontowania rolet, spółka musi wykonać szereg czynności budowlanych, jak m.in. wiercenia otworów w ścianach i oknach, przeróbki elementów konstrukcyjnych i elewacyjnych w celu dostosowania ich do montażu rolet itp. Zatem efektem końcowym jest zabezpieczenie budynku przed czynnikami wskazanymi wyżej a nie dostawa (sprzedaż) towaru w postaci rolet, bowiem same w sobie nie stanowią one elementu, zapewniającego osiągnięcie zakładanego celu. To zapewnia jedynie kompleksowa usługa świadczona przez spółkę, gdzie rolety stanowią jedynie jeden z komponentów, niezbędnych do jej wykonania.

Spółka identycznie argumentuje montaż bram garażowych w bryle budynku mieszkalnego. Wnioskodawca dodatkowo powołuje wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 545/08), który mimo, że odnosił się do ówczesnego stanu prawnego, co do zasady zachował swą aktualność do dziś. Stwierdza on m.in., że nie można traktować odrębnie dostawy konkretnych towarów i odrębnie ich montażu. Bowiem w procesie budowlanym nie jest najistotniejszym zakup określonego materiału, czy produktu budowlanego, lecz jego właściwe wbudowanie w obiekt mieszkalny, gdyż to dopiero nadaje temu produktowi określony charakter użytkowy, istotny z punktu widzenia inwestora. Ze względu zatem na jednolity cel takiego zlecenia o charakterze budowlanym, "sztucznym byłoby" - dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług - wydzielenie poszczególnych jego elementów składowych i różne traktowanie pod względem opodatkowania tym podatkiem sytuacji, gdy wykonawca wykorzystuje w tych pracach towary własnej produkcji oraz w przypadku, gdy czyni to z wykorzystaniem produktów zakupionych od innego podmiotu. Pod względem gospodarczym są to bowiem w obydwu tych przypadkach - roboty budowlane realizowane przez usługodawcę na rzecz usługobiorcy z użyciem produktów różniących się jedynie formą ich pozyskania (wytworzenie lub nabycie).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Według art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od tej reguły ustawodawca ustanowił pewne wyjątki, tzn. przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Natomiast stosowanie do § 3 ust. 1., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

2. Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykuł przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja to "unowocześnienie i usprawnienie czegoś"- według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Montaż - wg powyższego słownika - to "składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość.".

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie "montaż" odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Zauważa się, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest montaż bram garażowych oraz montaż i demontaż rolet zewnętrznych oraz dojazd do klienta, dokonanie pomiarów otworów okiennych, doradztwo w zakresie doboru materiałów i technologii, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż w ramach wykonywanej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje usługi, polegające na instalowaniu rolet zewnętrznych i bram garażowych w obiektach budowlanych objętych społecznym programem mieszkaniowym, przede wszystkim w budynkach jednorodzinnych i dwurodzinnych (tzw. bliźniakach).

Odnosząc przedstawiony we wniosku stan faktyczny do obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przypadku świadczenia usług obejmujących montaż rolet zewnętrznych z wykorzystaniem własnych materiałów, wykonywanych w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym świadczenie ww. czynności podlega opodatkowaniu stawką podatku 8% (na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, przy uwzględnieniu ograniczeń, o których mowa w art. 41 ust. 12 c).

Również usługa polegająca na instalowaniu bram garażowych w budynkach, spełniających wymogi, umożliwiające zakwalifikowanie ich do obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym takie, jak wolnostojące budynki jednorodzinne lub bliźniaki czyli budynki dwurodzinne, w wyniku ich budowy, remontu, przebudowy bądź modernizacji, podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką VAT w wysokości 8%, o której mowa w powołanym przepisie przy założeniu, że usługa ta nie dotyczy montażu bram garażowych w wyodrębnionych lokalach użytkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.