ITPP1/443-522a/10/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży kart/kuponów przeznaczonych do dokonywania płatności w Internecie - jest prawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. braku opodatkowania sprzedaży kart/kuponów przeznaczonych do dokonywania płatności w Internecie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka świadczy usługi związane z doładowaniami telefonów GSM. Zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności gospodarczej o udostępnianie kart/kuponów przeznaczonych do dokonywania płatności w Internecie (dalej: "Karta"). Oferta ta ma na celu ułatwienie dokonywania transakcji za pośrednictwem Internetu, w szczególności osobom nieposiadającym internetowego konta bankowego lub karty kredytowej.

Przedmiotowe Karty posiadają określone wartości nominalne 20 PLN, 50 PLN, 100 PLN oraz 300 PLN i będą mogły posłużyć klientom do dokonywania płatności za zakupy dokonane w Internecie. Karty będą udostępniane klientom w formie wydruku z elektronicznego terminala. Każda Karta będzie zawierała oznaczenie jej wartości nominalnej oraz 16-cyfrowy kod, który posłuży do identyfikacji płatności w sklepie internetowym.

Karty będą zatem stanowiły swego rodzaju pieniądz elektroniczny, umożliwiający przeprowadzanie transakcji za pośrednictwem sieci internetowej. Klient nabywając Kartę uzyska możliwość dokonywania płatności za różnego rodzaju towary i usługi oferowane poprzez Internet przez podmioty należące do sieci handlowej objętej systemem Kart.

Zgodnie z zawartą umową, Spółka będzie nabywać od zagranicznego kontrahenta (dalej: "Dostawca") tzw. zbiory danych (kodów), tj. zbiory Kart (kodów) wygenerowanych przez Dostawcę i przesłanych Spółce w formie elektronicznej w celu ich sprzedaży za pośrednictwem wykorzystywanej przez Spółkę sieci dystrybucyjnej. Spółka będzie sprzedawać Karty bezpośrednio klientom indywidualnym bądź też dalej odsprzedawać swoim partnerom dystrybucyjnym w formie zbiorów danych.

Spółka będzie nabywać Karty od Dostawcy po cenie niższej od łącznej wartości nominalnej, po uwzględnieniu rabatu kalkulowanego jako procent od ich wartości nominalnej. Dalsza odsprzedaż Kart partnerom dystrybucyjnym Spółki będzie miała miejsce po cenie równej wartości nominalnej pomniejszonej o procentowy współczynnik dyskonta, odpowiednio niższy od rabatu od Dostawcy - ustalany indywidualnie z danym partnerem dystrybucyjnym. Sprzedaż Kart klientom indywidualnym (przez partnerów Spółki) następować będzie po cenie równej wartości nominalnej każdej Karty.

Zakup Kart od Dostawcy będzie dokumentowany przez Dostawcę dokumentem obciążeniowym, na podstawie którego Spółka będzie zobowiązana do zapłaty Dostawcy kwoty nominalnej wartości zakupionych Kart pomniejszonej o ustalony z Dostawcą rabat. Sprzedaż Kart do partnerów dystrybucyjnych będzie dokumentowana za pomocą not obciążeniowych wystawianych przez Spółkę. Na podstawie tych not partner dystrybucyjny będzie zobligowany do zapłaty Spółce kwoty nominalnej sprzedawanych Kart pomniejszonej o ustalony z każdym partnerem dystrybucyjnym rabat (mniejszy niż rabat ustalony przez Spółkę z Dostawcą).

Oprócz działalności w zakresie Kart przeznaczonych do płatności w Internecie, Spółka świadczy także usługi w zakresie standardowych kart doładowujących do telefonów komórkowych GSM, opodatkowane stawką 22%. Zdarza się, iż Spółka otrzymuje od swoich kontrahentów przedpłaty.

Spółka będzie otrzymywać od swoich kontrahentów przedpłaty łącznie na usługi doładowań telefonów oraz na poczet zakupu Kart (kart przeznaczonych do realizacji płatności w Internecie). W momencie otrzymania przedpłaty Spółka nie będzie w stanie określić, w jakiej części przedpłata zostanie wykorzystana przez kontrahenta na zakup doładowań telefonów, a w jakiej części na zakup Kart. Decyzja w zakresie rozdysponowania otrzymanej przedpłaty jest podejmowana przez kontrahenta w terminie późniejszym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Kart nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. W ocenie Spółki czynności te powinny zostać uznane za niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Spółka po zacytowaniu art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdza, iż przedmiotowe Karty nie są towarami w rozumieniu ustawy o VAT. Istota Kart sprowadza się do tego, iż w rzeczywistości stanowią one rodzaj pieniądza elektronicznego. Celem ich utworzenia oraz wprowadzenia do obiegu handlowego jest ułatwienie dokonywania płatności za towary i usługi oferowane za pośrednictwem Internetu. Są one zatem rodzajem zastępczego środka płatniczego w stosunku do tradycyjnego pieniądza papierowego, dostosowanym do obrotu gospodarczego o szczególnym charakterze, tj. odbywającego się poprzez sieć elektroniczną. Jako substytut pieniądza, nie mogą jednocześnie spełniać definicji towarów sformułowanej w ustawie, a tym samym ich sprzedaż nie powinna stanowić dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Sprzedaż Kart nie może być również utożsamiana ze świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o VAT. W wyniku sprzedaży Kart dochodzi wyłącznie do wymiany tradycyjnych środków pieniężnych na rodzaj pieniądza elektronicznego, umożliwiającego, podobnie jak pieniądz tradycyjny, nabycie różnego rodzaju dóbr i usług. Karty same w sobie nie zaspokajają żadnych potrzeb. Ich sprzedaż nie stanowi zatem autonomicznego świadczenia, bez którego nie można mówić o świadczeniu usługi.

Spółka podkreśla, iż opisane powyżej Karty w swej istocie mają bardzo zbliżony charakter do bonów towarowych, opiewających na określoną wartość nominalną i uprawniających do nabycia towarów i usług o takiej wartości. W obu przypadkach mamy do czynienia wyłącznie ze swoistego rodzaju środkami płatniczymi, których sprzedaż nie powinna być uznawana za tożsamą z dostawą towarów czy świadczeniem usług. Takie stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez Ministra Finansów w interpretacjach prawa podatkowego, m.in. w interpretacji wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 marca 2010 r. sygn. IPPP1/443-62/10-2/AW czy w interpretacji wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 września 2009 r. sygn. ITPP1/443-497a/09/BS.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Spółki nie budzi wątpliwości, iż sprzedaż opisanych Kart nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji czynności te, jako nie podlegające uregulowaniom ustawy o VAT, nie powinny być dokumentowane fakturą VAT. Dokumentem właściwym w tego rodzaju przypadkach powinna być nota księgowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 (...).

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez sprzedaż, stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy ponadto zauważyć, że podatnicy, o których mowa w art. 15 - stosownie do przepisu art. 106 ust. 1 cyt. ustawy - są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Jednakże są przypadki, gdy transakcji między dwoma podmiotami nie można udokumentować fakturą VAT, ponieważ przedmiotem transakcji nie jest towar lub świadczona usługa.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności gospodarczej o udostępnianie kart/kuponów przeznaczonych do dokonywania płatności w Internecie. Oferta ta ma na celu ułatwienie dokonywania transakcji za pośrednictwem Internetu, w szczególności osobom nieposiadającym internetowego konta bankowego lub karty kredytowej. Przedmiotowe Karty będą mogły posłużyć klientom do dokonywania płatności za zakupy dokonane w Internecie, będą zatem stanowiły swego rodzaju pieniądz elektroniczny, umożliwiający przeprowadzanie transakcji za pośrednictwem sieci internetowej.

W świetle powyższego, a także przywołanego wcześniej przepisu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowe karty/kupony przeznaczone do dokonywania płatności w Internecie, nie mieszczą się w definicji towaru w rozumieniu ww. przepisu ustawy o podatku od towarów i usług. Zastępują one bowiem środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary. Konsekwentnie zatem, czynności sprzedaży ww. kart klientom nie można utożsamiać z dostawą towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedaży przedmiotowych kart nie można również uznać za świadczenie usług za odpłatnością. Z wniosku nie wynika aby Spółka stawiała jakiekolwiek ograniczenia lub warunki, jakie klient musiałby spełnić, aby nabyć opisaną kartę. W konsekwencji w przedmiotowej sytuacji nie mamy również do czynienia ze świadczeniem usług na rzecz klientów Spółki.

A zatem, czynność odpłatnego przekazania kart/kuponów przeznaczonych do dokonywania płatności w Internecie na rzecz klientów indywidualnych, bądź partnerów dystrybucyjnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro przedmiotowa transakcja nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym czynności tej nie należy także dokumentować fakturą VAT, gdyż zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 tej ustawy faktury wystawia się w celu dokumentowania faktu dokonania sprzedaży określonej w powołanym wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Sprzedaż przedmiotowych kart/kuponów przeznaczonych do dokonywania płatności w Internecie winna być zatem udokumentowana dokumentem przewidzianym w przepisach ustawy o rachunkowości np. notą księgową.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie o braku opodatkowania oraz o sposobie dokumentowania czynności sprzedaży Kart przez Spółkę, natomiast nie dotyczy kwestii ewentualnego opodatkowania wynagrodzenia (nazwanego przez Spółkę we wniosku jako rabat kalkulowany jako procent od wartości nominalnej kart) związanego ze świadczeniem usług na rzecz zagranicznego kontrahenta - Dostawcy, gdyż zagadnienia to nie było przedmiotem zapytania oraz nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.