ITPP1/443-511/11/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie kas rejestrujących - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2011 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie kas rejestrujących.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, Gmina prowadzi sprzedaż zarówno na rzecz podmiotów gospodarczych, jak i osób fizycznych. Katalog towarów i usług sprzedawanych przez Gminę obejmuje przede wszystkim sprzedaż oraz dzierżawę nieruchomości (grunty, budynki, budowle, lokale), oddanie nieruchomości w wieczyste użytkowanie, najem lokali na cele mieszkalne wraz z usługami ściśle związanymi z gospodarką mieszkaniową (t.j. energia elektryczna, woda i kanalizacja, wywóz śmieci, konserwacja co., windykacja należności zaległych itp.), najem lokali na cele użytkowe wraz z opłatami za media, usługi cmentarne (opłata za miejsca na cmentarzach oraz utrzymanie czystości), sprzedaż usług telefonicznych na rzecz pracowników oraz pozostałą sprzedaż (sprzedaż drewna opałowego, sprzedaż specyfikacji, usługi reklamowe).

Każda sprzedaż towarów i usług dokonywana przez gminę zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług dokumentowana jest fakturą VAT. Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, dlatego od 28 sierpnia 1998 r. prowadzona jest również ewidencja sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej. Z uwagi na to, iż pierwotnie to Urząd Miasta i Gminy (obecnie Urząd Miejski) zarejestrowany był jako podatnik podatku od towarów i usług kasa rejestrująca zaewidencjonowana została z NlP-em Urzędu Miasta i Gminy, natomiast w chwili obecnej podatnikiem podatku od towarów i usług jest Gmina z odrębnym NlP-em. Wyrejestrowanie Urzędu Miasta i Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług nastąpiło w grudniu 2006 r. Z powodów technicznych wystawienie paragonu z kasy fiskalnej jest niemożliwe bez wcześniejszego wystawienia faktury VAT dlatego cała sprzedaż zarówno na rzecz osób fizycznych, jak i podmiotów gospodarczych dokumentowana jest fakturami. Nabywcy dokonują zapłaty zarówno w kasie Urzędu Miejskiego, w którym gmina ma siedzibę, jak i za pośrednictwem konta bankowego oraz Poczty Polskiej. Zgodnie z art. 111 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług możliwe jest zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie przepisów rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Powyższe rozporządzenie przewiduje możliwość zwolnienia z obowiązku ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej w zakresie czynności wymienionych w załączniku nr 1. W związku z powyższym, w chwili obecnej sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do ww. rozporządzenia ewidencjonowana jest jedynie na podstawie wystawionych faktur natomiast do czynności nie podlegających zwolnieniu, które występują bardzo rzadko, oprócz faktur wystawiane są również paragony. Ostatnia sprzedaż podlegająca obowiązkowi ewidencji przy użyciu kasy rejestrującej nastąpiła we wrześniu 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, z racji tego że obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej spoczywa na podatniku podatku, wszystkie dane przedstawione na dokumencie sprzedaży wystawionym przez sprzedawcę powinny jednoznacznie identyfikować podatnika. Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 6, paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać min. numer identyfikacji podatkowej (NIP) podatnika. W przedmiotowej sprawie moduł kasy zawiera NIP Urzędu Miejskiego, co jest niezgodne z powyższymi przepisami, ponieważ Urząd Miejski nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym kasa z numerem identyfikacji podatkowej Urzędu Miasta powinna zostać wyrejestrowana wraz z wyrejestrowaniem Urzędu Miasta z rejestru podatników. W związku z powyższym dotychczas używaną kasę rejestrującą należy wyrejestrować.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, art. 111 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług daje możliwość zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie przepisów rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930) sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolniona jest z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. Sprzedaż jaką prowadzi Gmina na rzecz osób wymienionych w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT w większości jest zwolniona z obowiązku ewidencji na pomocą kasy rejestrującej, natomiast każda sprzedaż dokumentowana jest fakturą VAT. Sprzedaż podlegająca rejestracji za pomocą kasy występuje bardzo rzadko. W roku 2010 sprzedaż w zakresie czynności nie podlegających zwolnieniu z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej wyniosła 2.854,51 zł netto co w stosunku do 3.041.995,17 zł netto całej sprzedaży na rzecz osób wymienionych w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT stanowi zaledwie 0,0938%. Analogicznie, sprzedaż czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej w 2010 r. stanowiła 99,9062% ogółu sprzedaży na rzecz na rzecz osób wymienionych w art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towar i usług. Z racji tego, że całość sprzedaży dokumentowana jest fakturami VAT a wystawienie paragonu czyli rejestracja sprzedaży za pomocą kasy wymaga wcześniejszego wystawienia faktury, prowadzenie ewidencji przy użyciu kasy rejestrującej jest zbędne, ponieważ jest to jednoznaczne z prowadzeniem podwójnego rejestru. W związku z powyższym, Gmina nie musi rejestrować nowej kasy, ponieważ cała sprzedaż ewidencjonowana jest za pomocą faktur stanowiących dowód wykonanej sprzedaży. Ewentualnie zakup i rejestracja kasy nastąpi w momencie gdy, sprzedaż podlegająca obowiązkowi rejestracji za pomocą kasy rejestrującej znacznie wzrośnie, przekraczając 20% sprzedaży na rzecz osób fizycznych lub przepisy w zakresie obowiązku ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób wymienionych w art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zmienią się w taki sposób, że konieczne dla Gminy będzie prowadzenie przedmiotowej ewidencji z użyciem kasy rejestrującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z zapisu art. 15 ust. 6 ustawy wynika, iż nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, to Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a nie Urząd Miejski, który jest aparatem pomocniczym organu wykonawczego, nieposiadającym osobowości prawnej.

Nie ulega zatem wątpliwości, że rozliczenia w podatku od towarów i usług są rozliczeniami Gminy - jako podatnika, jak bowiem wskazano, Urząd Miejski jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy Gminie.

Konsekwentnie przyjąć należy, że zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług prawidłowo dokonała Gmina, korygując tym samym błędnie dokonaną wcześniej rejestrację jako podatnika podatku od towarów i usług Urzędu Miasta i Gminy.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, t.j. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Mając na uwadze powyższe, w świetle art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż z uwagi na to, że podatnikiem jest Gmina, to o ile dokonuje czynności na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, winna prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Warunki stosowania kas rejestrujących przez podatników określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 z późn. zm.).

Zgodnie z § 2 pkt 10 ww. rozporządzenia, pamięć fiskalna kasy to urządzenie umieszczone w twardej nieprzezroczystej masie, umożliwiające trwały jednokrotny zapis danych pod kontrolą programu pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia.

Z § 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) powołanego rozporządzenia wynika, że kasy, z zastrzeżeniem ust. 2-5, muszą zapisywać w pamięci fiskalnej kasy między innymi numer unikatowy kasy oraz numer identyfikacji podatkowej podatnika (NIP).

Natomiast stosownie do § 5 ust. 1 pkt 6 tego rozporządzenia paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać następujące informacje:

Ze złożonego wniosku wynika, iż w grudniu 2006 r. Gmina dokonała zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnika podatku od towarów i usług, korygując błędną rejestrację Urzędu Miasta i Gminy.

Z powołanych regulacji wynika, że pamięć fiskalna kasy rejestrującej jest urządzeniem umożliwiającym trwały zapis NIP bez możliwości jego zmiany. Wobec tego, niezbędne było w tej sytuacji dokonanie wymiany pamięci fiskalnej w użytkowanej dotychczas kasie.

Zgodnie z § 7 ust. 8 powołanego rozporządzenia, zakończenie pracy w trybie fiskalnym przez każdą kasę lub wymiana pamięci fiskalnej kasy wymaga dokonania, z udziałem pracownika urzędu skarbowego, czynności odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy, z której sporządza się protokół według wzoru określonego w załączniku nr 4 do rozporządzenia, a następnie wyrejestrowania z ewidencji właściwego urzędu skarbowego.

W przedmiotowej sytuacji, powyższe czynności winny być dokonane w grudniu 2006 r., t.j. w momencie dokonania korekty zgłoszenia rejestracyjnego, a Gmina winna była kontynuować prowadzoną ewidencję przy zastosowaniu kasy rejestrującej w tym samym zakresie, w jakim ewidencję przy zastosowaniu kasy rejestrującej prowadził w jej imieniu Urząd Miasta i Gminy.

Niemniej jednak wskazać należy na przepisy regulujące kwestię zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W obecnym stanie prawnym obowiązują w tym zakresie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930).

Jak wynika z zapisu § 2 ust. 1 zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. - sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, iż w załączniku do ww. rozporządzenia zostały wymienione:

* w poz. 2 - energia elektryczna, paliwa gazowe, para wodna, gorąca woda i powietrze do układów klimatyzacyjnych (PKWiU 35);

* w poz. 3 - woda w postaci naturalnej; usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody (PKWiU 36);

* w poz. 4 - usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych (PKWiU 37);

* w poz. 6 - usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nienadających się do recyklingu (PKWiU 38.11.2);

* w poz. 24 - wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - których świadczenie przez podatnika w całym zakresie dokumentowane jest fakturami;

* w poz. 33 - dostawa towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali ²⁾;

* w poz. 35 - dostawa nieruchomości;

* w poz. 38 - dzierżawa gruntów oraz oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Z objaśnień zawartych w punkcie ²⁾ wynika, zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych czynności przed dniem 1 stycznia 2011 r.

Stosownie natomiast do treści § 3 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. podatników, dokonujących sprzedaży towarów i usług wymienionych w poz. 1-32 załącznika do rozporządzenia, jeżeli w poprzednim roku podatkowym udział obrotów z tytułu tej sprzedaży w obrotach ogółem podatnika z działalności, określonej w art. 111 ust. 1 ustawy, był wyższy niż 80%.

Ze złożonego wniosku wynika, że w roku 2010 sprzedaż w zakresie czynności nie podlegających zwolnieniu z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej wyniosła 2.854,51 zł netto, co w stosunku do 3.041.995,17 zł netto całej sprzedaży na rzecz osób wymienionych w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT stanowi zaledwie 0,0938%. Każda sprzedaż towarów i usług jest dokumentowana przez Gminę fakturami.

Odnosząc przedstawiony opis stanu faktycznego do obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, iż ze zwolnienia przedmiotowego z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej Gmina mogłaby korzystać wyłącznie w zakresie czynności, które zostały wymienione w załączniku do rozporządzenia, zachowując określone w nim warunki. Pozostałe czynności, wykonywane na rzecz osób fizycznych, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, winny być nadal ewidencjonowane przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Wobec tego, skoro w chwili dokonywania zgłoszenia rejestracyjnego Gminy jako podatnika podatku od towarów i usług w 2006 r. nie dokonano jednocześnie czynności związanych ze zmianą numeru identyfikacji podatkowej w pamięci kasy rejestrującej (spisania protokołu na okoliczność odczytania zawartości pamięci fiskalnej i zgłoszenia tego faktu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego) Gmina powinna dokonać tych czynności obecnie.

Należy jednak zauważyć, iż z uwagi na fakt, że jak wskazano w złożonym wniosku, obrót z tytułu wykonywania czynności objętych zwolnieniem z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży, wymienionych w załączniku do rozporządzenia poz. 1-32 stanowi ponad 80% w stosunku do łącznego obrotu osiąganego z tytułu świadczeń na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, to stosownie do zapisu powołanego § 3 ust. 1 rozporządzenia z dnia 26 lipca 2010 r. Gmina nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, korzystając ze zwolnienia podmiotowego.

Tym samym, Gmina może zgłosić właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego używaną dotychczas kasę rejestrującą do odczytania i wyrejestrowania w związku z zaprzestaniem wykonywania ww. czynności, kończąc pracę tego urządzenia w trybie fiskalnym zgodnie z § 7 ust. 8 powołanego rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.